Лекция: Или Пигмалион аутичного века

Масштабность внесенных Приказом Минфина России N 186н изменений можно оценить по списку документов, в которые они внесены:

— Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение по ведению бухучета);

— Приложение к Приказу Минфина России от 24.03.2000 N 31н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету»;

— Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н;

— Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н;

— Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н;

— Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н;

— Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания по учету ОС);

— Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н;

— Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденное Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.

Основным организационно-методологическим изменением является то, что теперь Минфин будет разрабатывать и утверждать положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, другие нормативные правовые акты и методические указания по бухгалтерскому учету, формирующие систему нормативного регулирования бухгалтерского учета и обязательные к исполнению организациями на территории РФ, только на основании Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», исключено Положение по ведению бухучета.

И второй момент касается непосредственно бухгалтера: при составлении бухгалтерской отчетности организация руководствуется настоящим Положением (Положение по ведению бухучета), если иное не установлено другими положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Учет основных средств: изменения

Принятие к учету объекта основных средств. Бухгалтерский учет выбытия объектов основных средств организаций ведется в соответствии с ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по учету ОС.

Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Списание объекта основных средств с бухгалтерского учета осуществляется при прекращении действия хотя бы одного условия принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве такого объекта.

При этом указанные условия не увязывают принятие актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства с государственной регистрацией прав собственности на него. Соответственно, организация, получающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна принять его к учету в момент фактического получения независимо от факта государственной регистрации прав собственности. Необходимые изменения внесены в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету Приказом N 186н. В соответствии с указанными изменениями из Положения по ведению бухучета и Методических указаний по учету ОС исключены нормы, устанавливающие зависимость принятия объекта недвижимости на учет от наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию права собственности на такой объект (п. п. 41 и 52 соответственно).

Аналогично организации, принимающей объект к бухгалтерскому учету, организация, передающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна списать его с бухгалтерского учета в момент фактического выбытия независимо от факта государственной регистрации прав собственности.

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов.

Если момент списания с бухгалтерского учета объекта недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, не совпадает с моментом признания доходов и расходов от выбытия объекта основных средств (когда указанные доходы и расходы признаются в момент государственной регистрации перехода права собственности), для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 «Товары отгруженные» (отдельный субсчет «Переданные объекты недвижимости»). Вот такие рекомендации по внесенным изменениям дают представители Минфина в Письме от 22.03.2011 N 07-02-10/20.

Лимит стоимости основных средств. Данное изменение касается абсолютно всех налогоплательщиков — лимит признания основных средств в составе материально-производственных запасов для целей бухгалтерского учета увеличен до 40 000 руб., таким образом, этот показатель выравнен с налоговым учетом. Данные изменения внесены в ПБУ 6/01. Это положение можно применять с 1 января 2011 г., но надо внести изменение в учетную политику организации, которое оформляется приказом руководителя организации. Сделать это в течение отчетного года позволяет п. 10 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» <3>, в котором сказано, что изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.

--------------------------------

<3> Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.

Свое мнение по данному вопросу уже высказали представители Минфина. Согласно п. 5 ПБУ 6/01 (в новой редакции) активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

В соответствии с п. 3 Приказа Минфина России N 186н его положения вступают в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г. С учетом изложенного в 2011 г. различий между налоговым и бухгалтерским учетом в стоимости имущества, относимого в состав основных средств, не будет (Письмо Минфина России от 25.03.2011 N 03-03-06/2/48).

Изменения, внесенные в п. 52 Методических указаний по учету ОС, приведем в таблице.

Первоначальная стоимость основных средств. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату (как новых, так и бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. 24 Методических указаний по учету ОС). Это положение не изменилось, только теперь регистрационные сборы, а также другие платежи, связанные с получением прав на объект основных средств, не включаются в первоначальную стоимость основного средства, а могут быть списаны в расходы сразу.

Начисление амортизации основных средств. Внесены изменения в п. 48 Положения по ведению бухучета, согласно которым не начислялась амортизация по основным средствам, переведенным на консервацию, продолжительность которой не менее трех месяцев, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (объектам лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п. объектам), продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, а также приобретенным изданиям (книги, брошюры и т.п.). Но это не значит, что теперь в данном случае амортизация будет начисляться. Просто при принятии решения о начислении амортизации надо руководствоваться ПБУ 6/01.

Переоценка основных средств. Согласно внесенным изменениям коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала организации, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету на конец отчетного года, а не на начало, как это было ранее (п. 49 Положения по ведению бухучета).

Аналогичные изменения внесены в ПБУ 6/01. Соответственно, результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Если раньше сумма дооценки (уценки) объекта основных средств относилась на счет учета нераспределенной прибыли (убытка), то теперь она относится на финансовый результат в качестве прочих доходов (расходов), то есть результаты переоценки ниже первоначальной стоимости должны теперь относиться на финансовые результаты периода вместо списания на счет учета нераспределенной прибыли.

Признано утратившим силу положение, согласно которому земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат (п. 43 Методических указаний по учету ОС).

Незавершенные капитальные вложения. Говоря об изменениях в учете основных средств, нельзя обойти вниманием изменения, внесенные в учет незавершенных капитальных вложений. Теперь документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях, выведены из перечня документов, отсутствие которых означало отнесение основного средства к «незавершенке» (п. 41 Положения по ведению бухучета). Действующее ранее положение использовалось плательщиками налога на имущество, чтобы не платить указанный налог.

Также исключено положение, согласно которому объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражались как незавершенные капитальные вложения.

Теперь незавершенные капитальные вложения будут отражаться в бухгалтерском балансе по фактическим затратам, понесенным организацией, а не застройщиком (инвестором), как было ранее.

МБП. Утратили силу п. п. 50 — 53 Положения по ведению бухучета. В них речь шла о малоценных и быстроизнашивающихся предметах (МБП). Сегодня этот вопрос не актуален и регулируется ПБУ 6/01, такие активы отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Учет нематериальных активов: изменения

Согласно внесенным изменениям больше не относятся к нематериальным активам (НМА) организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал) (п. 55 Положения по ведению бухучета). Это новшество устранило противоречие с Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утвержденным Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, в котором организационные расходы давно уже не относились к НМА.

По аналогии с основными средствами переоценку НМА теперь можно делать не на начало, а на конец отчетного года. Соответственно, сумма дооценки НМА, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные годы и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов, а сумма уценки — на финансовый результат в качестве прочих расходов. При этом результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки НМА подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Фактически внесенные по НМА изменения устранили расхождения между Положением по ведению бухучета и ПБУ 14/2007.

Расходы будущих периодов теперь в прошлом

Согласно внесенным в Положение по ведению бухучета изменениям таких понятий, как «расходы будущих периодов» и «доходы будущих периодов», больше нет. Теперь затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, определенном для списания стоимости активов данного вида.

Уходят ли эти понятия вообще из бухгалтерского учета? Нет, нынешние поправки не отменяют указанные категории. В Плане счетов и Инструкции по его применению <4> по-прежнему есть счета 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» и их описание. Остаются прямые нормы в Положении по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденном Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н, Положении по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, утвержденном Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н, и ПБУ 14/2007, предусматривающих признание этих доходов и расходов.

--------------------------------

<4> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Не секрет, что у многих бухгалтеров на счете 97 «Расходы будущих периодов» числятся самые разные суммы, как относящиеся к этому счету, так и не относящиеся. После внесенных изменений целесообразно провести инвентаризацию данных остатков и оставить только те, которые прямо предусмотрены конкретными ПБУ. В иных случаях организация должна в балансе назвать актив его настоящим именем: если это предоплата услуг — предоплатой услуг, если это затраты на рекламу — затратами на рекламу и т.д. Например, затраты по договору страхования, заключенному на срок свыше месяца, многие бухгалтеры привыкли учитывать как расходы будущих периодов. Теперь данные суммы следует рассматривать как предоплату за услуги, то есть аванс. Значит, в балансе ее надо показать в составе авансов. При этом не важно, какой счет используется — 97 «Расходы будущих периодов» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

То же самое касается доходов будущих периодов, которые либо должны отражаться в балансе как конкретные обязательства (кроме случая, прямо предусмотренного в ПБУ 13/2000), либо вообще не должны показываться.

Резервы: новое значение

Во-первых, после внесенных изменений все организации создают резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Дано новое понятие сомнительной дебиторской задолженности: сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Во-вторых, п. 72 Положения по ведению бухучета признан утратившим силу. Напомним, что согласно данному пункту в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация могла создавать резервы на:

— предстоящую оплату отпусков работникам;

— выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

— выплату вознаграждений по итогам работы за год;

— ремонт основных средств;

— производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

— предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

— предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

— гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

— покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством РФ, нормативными правовыми актами Минфина.

Но это не значит, что кроме резерва сомнительных долгов других резервов в бухгалтерском учете создавать вообще нельзя. Теперь резервы создаются только согласно конкретным ПБУ. Например, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, предусматривает в качестве прочих расходов отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности.

В связи с внесением в Положение по ведению бухучета поправок и бухгалтерской отчетности в РФ с 2011 г. создание таких резервов регулируется новым Положением по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденным Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н. Так, резервы следует создавать только в отношении тех предстоящих расходов, осуществление которых в будущем является существующей на отчетную дату обязанностью организации, и тогда, когда выполняются установленные этим стандартом условия признания оценочного обязательства. Это не возможность выборочного создания резервов, регулируемая учетной политикой организации, а императивное правило бухгалтерского учета. Организация должна признавать оценочное обязательство при соблюдении определенных условий, а не по собственному желанию. Резервы предстоящих расходов учитываются, как и прежде, на одноименном счете 96 «Резервы предстоящих расходов».

Резервы под планируемые расходы, такие как ремонт основных средств или подготовительные работы в связи с сезонным характером производства, с 2011 г. в бухгалтерском учете не формируются.

Прочие изменения

Теперь бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, а не в соответствии с Положением по ведению бухучета, как это было ранее.

Изменения затронули и порядок представления бухгалтерской отчетности. Как и до внесенных изменений, организации обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством РФ, а квартальную — в случаях, определенных законодательством РФ, в течение 30 дней по окончании квартала.

В пределах указанных сроков конкретная дата представления бухгалтерской отчетности устанавливается учредителями (участниками) организации или общим собранием. Действовавшее ранее ограничение, что годовая бухгалтерская отчетность должна представляться не ранее 60 дней по окончании отчетного года, утратило силу.

Изменения внесены и в порядок публикации бухгалтерской отчетности и аудиторского заключения в случаях, предусмотренных законодательством РФ. До внесенных изменений надо было публиковать только итоговую часть аудиторского заключения, теперь же оно подлежит публикации полностью.

При этом публикация бухгалтерской отчетности производится не позднее 1 июля года, следующего за отчетным, если иное не установлено законодательством РФ. Ранее была указана дата 1 июня.

Признаны утратившими силу п. п. 92, 93 и 94 Положения по ведению бухучета. В них речь шла о сводной годовой бухгалтерской отчетности федеральных министерств и других федеральных органов исполнительной власти РФ, а также объединений юридических лиц, созданных на добровольных началах организациями.

* * *

Мы рассмотрели только основные изменения, внесенные Приказом N 186н, затрагивающие интересы большей части «упрощенцев». Полностью все новшества будем отслеживать по мере рассмотрения конкретных хозяйственных ситуаций для целей бухгалтерского учета, принимая во внимание эти и дальнейшие изменения, которые не заставят себя ждать.

или Пигмалион аутичного века

Эта улица, город – как в призрачном сне,

Это будет, а может быть, всё это было…

Город гол на заре. Он слеп и глух, он томится вынужденным бездельем, пожиная плоды своей бетонной никчёмности: без людей он мёртв.

Ещё проблескивают сполохи бессильных неонов; ещё шаркают по мостовым одиночки – то ли бомжи, то ли запоздалые гуляки – едино; ещё изредка взрёвывают и проносятся тошнотворные сирены властей… Город гол на заре.

И стоять на углу перекрестий улиц, и встречать новый день становится невмоготу, как невмочь выплюнуть ноющую больным зубом печень. И какое же оно, это зябкое утро, исполненное отголосками там, на побережье могучего океана свистящего и поющего свою песнь, поменявшего к зиме направление муссона, недобрым дыханием обдающего город. Голый, трепещущий хитонами растяжек город…

Спустя пару нестерпимых часов он вновь обретёт своего призрачного защитника. Как шприцем, авто и метрополитеном заполнит свои вены человечьим потоком, подстёгивая существование. И яростный, кипящий кислотой страстей наркотик постепенно разъест его бетонное тело, как разрушал всё и во все времена.