Реферат: Принципы формирования учетной политики организации

--PAGE_BREAK--
1.5. Раскрытие учетной политики организации

         Раскрытие учетной политики организации означает придание ее гласности (п. 1 ПБУ 1/98).

          Обязанность по приданию гласности бухгалтерской учетной поли­тики возложена законодательством не на всех субъектов бухгалтерского учета.

Так, в соответствии с пунктом 3 ПБУ 1/98 требование законода­тельства о раскрытии учетной политики распространяется на органи­зации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично:

•      согласно законодательству Российской Федерации (например: ОАО, банки, биржи, страховые организации, инвестиционные фонды — пункт 1 статьи 16 Закона о бухгалтерском учете);

•      согласно учредительным документам;

•      по собственной инициативе.

В иных случаях раскрытие учетной политики организации не явля­ется обязательным.

Придание учетной политике организации гласности означает рас­крытие ею принятых при формировании учетной политики способов бухгалтерского учета, существенно влияющих на оценку и принятие ре­шений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

В соответствии с пунктом 12 ПБУ 1/98 к способам ведения бухгал­терского учета, подлежащим обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся:

•способы амортизации основных средств;

•способы амортизации нематериальных и иных активов;

•способы оценки производственных запасов;

•способы оценки товаров;

•способы оценки незавершенного производства;

•способы оценки готовой продукции;

•способы признания прибыли от продажи продукции, товаров, ра­бот, услуг;

•      другие способы, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации (п. 11 ПБУ 1/98).

Нормативные акты, непосредственно регулирующие вопросы учет­ной политики организации, не определяют термин «заинтересованные пользователи бухгалтерской отчетности», поэтому необходимо обра­титься к другим нормативным актам.

В общем смысле под указанными лицами необходимо понимать юридических и физических лиц, заинтересованных в информации об организации (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 июля 1999 года № 43н).

Анализ норм законодательства о бухгалтерском учете позволяет отнести к заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности, в частности:

•учредителей (участников) организации или собственников ее имущества (п. 1 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

•территориальные органы государственной статистики по месту ре­гистрации организации (п. 1 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

•орган, уполномоченный управлять государственным имущест­вом — для государственных и муниципальных унитарных пред­приятий (п. 1 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

•вышестоящий орган — для бюджетных организаций (п. 3 ст. 15 Закона о бухгалтерском учете);

•налоговые органы (пп. 5 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ) и пр.

               Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год. Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике орга­низации, если в последней не произошли изменения со времени со­ставления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику (п. 15 ПБУ 1/98).
1.6. Изменение учетной политики организации

          Изменение учетной политики организации допускается только по основаниям и в порядке, установленным законодательством.

В соответствии с пунктом 4 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете принятая организацией учетная политика применяется последователь­но из года в год, изменение учетной политики может производиться в случаях:

•      изменения законодательства России или нормативных актов орга­нов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета;

•      разработки организацией новых способов ведения бухгалтерско­го учета. Согласно пункту 16 ПБУ 1/98 применение организаци­ей нового способа ведения бухгалтерского учета должно предпо­лагать более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени досто­верности информации;

•      существенного изменения условий ее деятельности. Существен­ное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т. п.

При этом необходимо учитывать, что не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее или возникших впервые в деятельности организации.

Таким образом, утверждение способа ведения бухгалтерского уче­та указанных фактов хозяйственной деятельности возможно в течение отчетного периода.

При изменении учетной политики необходимо учитывать следу­ющее:

1)изменение учетной политики оформляется организацией в виде отдельного акта (положения), утверждаемого властно-распорядительным актом (приказом, распоряжением и пр.) руководите­ля организации (п. 17 ПБУ 1/98). Возможны
два варианта оформления: составление акта, содержащего пол­ный текст учетной политики, или составление акта, содержащего только текст изменений;

2)изменение учетной политики должно быть обоснованным. В при­казе об изменении учетной политики организации должно быть указано, по каким причинам в учетную политику организации вносятся соответствующие изменения;

3)изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным докумен­том (п. 18 ПБУ 1/98);

4)изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, раскрываются в пояснительной записке в бухгалтерской отчет­ности организации (п. 23 ПБУ 1/98).
Глава 2. Организационно-технические аспекты учетной политики организации

2.1. Рабочий план счетов бухгалтерского учета


          Рабочий план счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности организации (активов, обязательств, финансовых, хозяйстве иных опера­ций и др.) в бухгалтерском учете. Он должен содержать полный перечень синтетических и аналитических (включая субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета конкретной организацией.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основании Плана счетов и Инструкции по применению Плана счетов.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов при утверждении рабочего плана счетов организация самостоятельно не вправе вводить дополнительные синтетические счета. Подобные счета могут быть введены в рабочий план счетов организации только для учета специфических операций по согласованию с Минфином России. Для этого используются свободные номера счетов.

          Вместе с тем, организация может не использовать какие-либо синте­тические счета в связи с отсутствием операций, подлежащих отражению на таких счетах, или в силу организации бухгалтерского учета, которой не предусматривается использование отдельных счетов. Это касается при­менения, например, счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 42«Торговая наценка» и т. п.

Субсчета, предусмотренные в Плане счетов, используются орга­низацией исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов субсчетов, исключать и объ­единять их, а также вводить дополнительные субсчета.

Порядок ведения аналитического учета устанавливается организа­цией исходя из положений Инструкции по применению Плана учетов, положений и других нормативных актов, методических указаний по во­просам бухгалтерского учета (основных средств, материально-производ­ственных запасов и т. д.), а также исходя из особенностей деятельности организации.

Кроме того, при закреплении в учетной политике рабочего плана счетов организации следует утвердить корреспонденцию синтетических счетов в отношении фактов хозяйственной деятельности организации, по которым не предусмотрена корреспонденция в типовой схеме, содержащейся в Инструкции по применению Плана счетов.

В учетной политике организации следует установить:

•   перечень синтетических счетов, необходимых для ведения бух­галтерского учета. Данный перечень может включать не все счета, предусмотренные Планом счетов;

•   перечень субсчетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета, составленный на основе Плана счетов и адаптированный к потребностям организации;

•   перечень аналитических счетов, необходимых для ведения бух­галтерского учета, составленный в соответствии с требованиями нормативных актов и потребностей организации;

•   применяемую корреспонденцию синтетических счетов, не пре­дусмотренную в типовой схеме.
2.2. Формы первичных учетных документов и документов внутренней бухгалтерской отчетности

В соответствии со статьей 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организаций, должны оформляться оправдательными документами -  первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных доку­ментов, утверждает руководитель организации по согласованию с глав­ным бухгалтером (п. 3 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете).

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они со­ставлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В случае оформления хозяйственных операций документами, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первич­ной учетной документации, организация должна соблюдать определен­ные правила.

Так, согласно пункту 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете подоб­ные документы должны содержать ряд обязательных реквизитов:

•    наименование документа;

•    дату составления документа;

•    наименование организации, от имени которой составлен документ;

•    содержание хозяйственной операции;

•    измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

•    наименование должностей лиц, ответственных за совершение хо­зяйственной операции и правильность ее оформления;

•    личные подписи указанных лиц.

          Кроме того, в соответствии с пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета в формах первичных документов могут быть включены дополнительные реквизиты. Подобные дополнения в первичные учетные документы могут быть внесены в зависимости от характера операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации.

Таким образом, в учетной политике организации следует закрепить:

•         хозяйственные операции, которые оформляются первичными учетными документами, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации;

•         формы первичных учетных документов, которыми оформляются указанные выше операции;

•         перечень первичных учетных документов, в которые вносятся дополнительные реквизиты. В данном перечне нужно указать при каких условиях вносятся такие реквизиты (всегда или в определенных обстоятельствах), а также наименование таких реквизитов.

          Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются для целей представления обособленными подразделениями организации (в том числе выделенными на отдельный баланс) ин­формации о своей деятельности.

Такие формы документов должны быть построены таким образом, чтобы они содержали все показатели, необходимые для последующего формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации в целом, финансовых результатах ее деятель­ности и изменениях в ее финансовом положении.

Данные формы могут полностью повторять формы бухгалтерской от­четности организаций и в таком виде, как правило, применяются в отно­шении подразделений организации, выделенных на отдельный баланс.

Организация также вправе установить иные формы отчетности для своих подразделений. Они могут быть составлены в виде регистров уче­та, перечней, оборотно-сальдовых ведомостей и т. п. При утверждении форм документов особое внимание следует обратить на то, какие лица подразделения, представляющего внутреннюю бухгалтерскую отчет­ность, имеют право ее подписи (руководитель подразделения, бухгалтер и т. п.). Ограничения в отношении форм рассматриваемых документов нормативными актами по бухгалтерскому учету не предусмотрены.

Кроме того, организации следует установить способ представления форм внутренней бухгалтерской отчетности (на бумажных носителях, на магнитных и иных носителях информации (дискеты, диски и т. п.)) и сроки ее представления.

Каких-либо ограничений по способам представления внутренней бухгалтерской отчетности нормативные акты по бухгалтерскому учету также не содержат. При утверждении сроков представления внутрен­ней бухгалтерской отчетности организации следует исходить из сроков, установленных для представления бухгалтерской отчетности организа­ции, а также периода времени, необходимого для составления данной отчетности на основании сведений, представляемых обособленными подразделениями.

Таким образом, при утверждении учетной политики организации следует отразить:

•перечень подразделений, выделенных на отдельный баланс;

•формы документов внутренней бухгалтерской отчетности для подразделений, выделенных на отдельный баланс;

•способ представления внутренней бухгалтерской отчетности подразделениями, выделенными на отдельный баланс;

•срок представления внутренней бухгалтерской отчетности под­разделениями, выделенными на отдельный баланс;

•перечень подразделений, не имеющих отдельного баланса, но обязанных представлять внутреннюю бухгалтерскую отчетность;

•формы документов внутренней бухгалтерской отчетности для подразделений, не имеющих отдельного баланса, но обязанных представлять внутреннюю бухгалтерскую отчетность;

•способ представления внутренней бухгалтерской отчетности под­разделениями, не имеющими отдельного баланса, но обязанными представлять внутреннюю бухгалтерскую отчетность;

•срок представления внутренней бухгалтерской отчетности под­разделениями, не имеющими отдельного баланса, но обязанны­ми представлять внутреннюю бухгалтерскую отчетность.
2.3. Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации

          В соответствии с пунктом 1 статьи 12 Закона о бухгалтерском учете для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бух­галтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

При этом порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, пе­речень имущества и обязательств, проверяемых в ходе каждой из них, и г. д.) и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации. Исключение составляют случаи, когда проведение инвентаризации обязательно. К таким случаям относятся:

•   передача имущества в аренду;

•   выкуп, продажа имущества;

•   преобразование государственного или муниципального унитар­ного предприятия;

•   составление годовой бухгалтерской отчетности;

•   смена материально ответственных лиц;

•   выявление фактов хищения, злоупотребления или порчи имуще­ства;

•   стихийные бедствия, пожары или другие чрезвычайные ситуа­ции, вызванные экстремальными условиями;

•   реорганизация или ликвидация организации;

•   иные случаи, предусмотренные законодательством России.

Таким образом, в учетной политике организации следует отразить:

•   по каждой статье имущества и финансовых обязательств количе­ство инвентаризаций в отчетном году. Например, основные сред­ства — один раз в год, товары на складе — ежемесячно и т. д.;

•   даты проведения инвентаризаций.
2.4. Правила документооборота и технология обработки учетной информации

        В соответствии с пунктом 5.1 Положения о документообороте движение первичных документов в бухгалтерском учете, под которым понимается их создание или получение от других организаций, учреж­дений, принятие к учету, обработка, передача в архив (документообо­рот), регламентируется графиком.

    Данный график должен устанавливать рациональный докумен­тооборот, т. е. предусматривать оптимальное число подразделений организации и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в под­разделении.

График документооборота должен способствовать улучшению всего учетного процесса организации, а также усилению контрольных функ­ций бухгалтерского учета.

График документооборота может быть оформлен в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выпол­няемых каждым подразделением предприятия, учреждения, а также все­ми исполнителями с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения

В составе учетной политики организации должен быть утвержден график документооборота, предусматривающий в отношении каждого первичного документа, применяемого организацией для оформления фактов хозяйственной деятельности, следующие сведения:

•    данные о создании или получении документа:

•    количество экземпляров;

•    лицо (служба), ответственное за выписку или за получение доку­мента от контрагента;

•    лицо (служба), ответственное за оформление документа;

•         время составления документа (непосредственно в момент совер­шения операции, сразу после ее совершения);

•       данные о принятии к учету и обработке документа:

•       лицо (служба), ответственное за представление документа в бух­галтерию организации;

•       срок представления документа в бухгалтерию организации;

•       порядок представления документа в бухгалтерию организации;

•   лицо (служба), ответственное за проверку документа;

•   данные об обработке документа:

•   лицо (служба), ответственное за обработку документа;

•   срок исполнения;

•   данные о передаче в архив:

•   лицо (служба), ответственное за передачу документа в архив;

•   срок, по истечении которого документ подлежит передаче в архив.

  Технология обработки учетной документации подразумевает под собой систематизацию и накопление информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, в регистрах бухгал­терского учета.

Регистры бухгалтерского учета могут вестись как ручным способом, так и с применением вычислительной техники.

В учетной политике должен быть отражен порядок обработки учет­ной информации (ручным способом или с применением вычислительной техники). В случае обработки учетной информации с применением вычислительной техники указывается используемая в организации бух­галтерская программа.    продолжение
--PAGE_BREAK--
Глава 3. Методологические аспекты учетной политики
3.1. Учет нематериальных активов

       Способ оценки НМА. Согласно Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденного прика­зом Минфина России от 27 декабря 2007 года № 153н, в составе инфор­мации об учетной политике организации подлежат раскрытию спосо­бы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства.

Первоначальная стоимость указанных нематериальных активов со­гласно пункту 11 ПБУ 14/2007 определяется исходя из стоимости това­ров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией.

Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих пере­даче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в срав­нимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость ана­логичных товаров (ценностей).

          При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), пе­реданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости нематериальных активов, полученных организаци­ей, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятель­ствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

Следовательно, для обоснованного определения первоначальной стоимости указанных нематериальных активов организации следует иметь в наличии документы, подтверждающие стоимость товаров, пе­реданных в оплату приобретаемых нематериальных активов, или до­кументы, подтверждающие цену, по которой в сравнимых обстоятель­ствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

Второй вариант определения стоимости нема­териальных активов применяется только в том случае, когда у органи­зации в течение длительного периода времени отсутствуют операции по продаже товаров, переданных в оплату приобретаемых нематери­альных активов (например, в оплату передается основное средство, соответственно, у организации в принципе отсутствуют операции по продаже таких товаров). Также данный вариант используется в случае, если условия обычно заключаемых сделок по продаже рассматриваемых товаров существенно отличаются от условий сделки по приобретению нематериального актива.

Таким образом, при закреплении в учетной политике порядка оцен­ки нематериальных активов, приобретенных по договорам, предусмат­ривающим исполнение обязательств неденежными средствами, ре­комендуется установить следующее:

•                порядок расчета стоимости указанных товаров (исходя из сред­ней стоимости товаров за определенный период, стоимости то­варов, зафиксированной в прайс-листе на дату передачи товаров, и т. п.), документ, которым данный расчет оформляется (на осно­вании которого будет заполняться форма № НМА-1 «Карточка учета нематериальных активов»), и лицо (службу организации), ответственное за составление расчета;

•                форму заключения о невозможности установления стоимости товаров, переданных или подлежащих передаче в счет оплаты нематериальных активов, и лицо (службу организации), ответ­ственное за составление данного заключения и представление его в бухгалтерию организации;

•                порядок определения цены, по которой в сравнимых обстоятель­ствах приобретаются нематериальные активы, аналогичные при­обретаемым организацией;

•                лицо (службу организации), являющееся ответственным за пре­доставление в бухгалтерию организации сведений, на основании которых производится оценка;

•               документ, которым оформляется решение об определении цены,
по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются немате­риальные активы, аналогичные приобретенным организацией.

Оценка нематериальных активов, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), в соответствии с пунктом 10 ПБУ 14/2007 производится исходя из их рыночной стоимости на дату при­нятия к бухгалтерскому учету. При этом указанный нормативный акт не содержит понятие «рыночная стоимость» нематериального актива.

Данное понятие определено в пункте 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфи­на России от 13 октября 2003 года № 91н (далее — Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств). Под текущей рыночной сто­имостью объекта основных средств понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.

При определении рыночной стоимости могут быть использованы следующие данные:

•   цены на аналогичные активы, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;

•   сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;

•   экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости от­дельных активов.

Данный порядок применим и в отношении оп­ределения рыночной стоимости нематериальных активов.

В связи с этим организация в учетной политике должна закрепить поря­док определения рыночной стоимости, а следовательно, и первоначальной стоимости нематериальных активов, полученных безвозмездно, указав:

•   лицо (службу организации), являющееся ответственным за пре­доставление в бухгалтерию организации сведений, на основании которых производится оценка;

•                документ, которым оформляется решение об определении ры­ночной стоимости нематериального актива (на основании кото­рого будет заполняться форма № НМА-1 «Карточка учета нема­териальных активов»).

Относительно порядка оценки нематериальных активов, внесенных в счет вклада в уставный капитал, следует отметить следующее.

Порядок оценки таких нематериальных активов установлен пунк­том 9 ПБУ 14/2007. Согласно данной норме стоимость таких немате­риальных активов определяется исходя из их денежной оценки, со­гласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством России.

При этом следует учитывать, что порядок оценки нематериальных активов предусмотрен следующими нормативными актами:

Федеральным законом от 8 февраля 1998 года № 14-ФЗ «Об обще­ствах с ограниченной ответственностью» (п. 2 ст. 15) установлено, что вклад участника оценивается независимым оценщиком при условии, что номинальная стоимость доли этого участника, оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более двухсот минимальных размеров оплаты труда на дату представления документов для государственной регистрации общества;

Федеральным законом от 26 декабря 1995 года № 208-ФЗ «Об акци­онерных обществах» (п. 3 ст. 34) предусмотрено, что при оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости вноси­мого имущества должен привлекаться независимый оценщик. При оп­лате дополнительных акций неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится советом директо­ров (наблюдательным советом) общества в соответствии со статьей 77 указанного закона. При этом величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и советом директоров (наблю­дательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

Таким образом, нематериальные активы, внесенные в качестве вклада в уставный капитал организации, принимаются к бухгалтерско­му учету в оценке, согласованной учредителями (участниками) организации или определенной советом директоров общества, не превы­шающей величину оценки, произведенной независимым оценщиком и указанных выше случаях. Данный вывод справедлив в отношении оценки всех активов, полученных организацией за счет вклада в уставный капитал.

Способ начисления амортизации НМА.В соответствии с пунктом 15 ПБУ14/2007 амортизация немате­риальных активов производится одним из следующих способов:

•   линейным;

•   способом уменьшаемого остатка;

•   способом списания стоимости пропорционально объему продук­ции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных нематери­альных активов производится в течение всего их срока полезного ис­пользования.

В учетной политике организации необходимо утвердить:

•   группы однородных нематериальных активов (в случае примене­ния различных способов амортизации в отношении различных нематериальных активов);

•   способ начисления амортизации для каждой из групп однород­ных нематериальных активов или для всех нематериальных ак­тивов организации.

          Так, статьей 259 НК РФ возможность начисления амортизации не­материальных активов способом уменьшаемого остатка или способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) не предусмотрена.

Следовательно, в целях снижения трудоемкости учетного процесса выбор линейного способа начисления амортизации нематериальных активов будет являться оптимальным.

Порядок определения сроков полезного использования НМА.Срок полезного использования нематериальных активов со­гласно пункту 17 ПБУ 14/2007 определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования НМА производится исходя из:

•          срока действия патента, свидетельства и других ограничений сро­ков использования объектов интеллектуальной собственностисогласно законодательству России;

•          ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

Для отдельных групп нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продук­ции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого актива. По таким нематериальным активам амортизационные отчисления начисляются способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Таким образом, ПБУ 14/2007 предусмотрена возможность использо­вания различных исходных данных для определения сроков полезного использования нематериальных активов.

Так, срок полезного использования товарных знаков определяет­ся исходя из срока действия свидетельства на данный товарный знак, а срок полезного использования промышленного образца может быть установлен исходя из количества изделий, которые будут произведены при использовании данного образца, и т. п.

Определение срока полезного использования исходя из срока дей­ствия патента, свидетельства и других ограничений сроков использова­ния объектов интеллектуальной собственности не вызывает вопросов, поскольку в таких случаях у организации имеется документ, опреде­ляющий дату начала и дату окончания срока использования данного актива.

Порядок определения срока полезного использования нематери­альных активов исходя из ожидаемого срока, в течение которого ор­ганизация может получать доход, так же как и порядок определения срока полезного использования нематериальных активов исходя из   количества продукции или иного натурального показателя объема ра­бот, ожидаемого к получению в результате использования этого акти­ва, должен быть закреплен в учетной политике организации.

Таким образом, в учетной политике организации должны быть опре­делены:

•   группы однородных нематериальных активов (в случае при­ мнения различных исходных данных для определения сроков полезного использования различных нематериальных акти­вов);

•   исходные данные для определения сроков полезного использо­вания для каждой из групп однородных нематериальных активов или для всех нематериальных активов организации;

•   порядок определения ожидаемого срока использования объекта, в течение которого организация может получать доход. Ре­комендуется предусмотреть составление соответствующей служ­бой (которой будет непосредственно использоваться нематериальный актив — отдел сбыта, отдел главного технолога и т. п.) заключения о сроке использования нематериального актива с соответствующим обоснованием такого срока. Данное заклю­чение должно быть утверждено руководителем и представлено в бухгалтерию организации для установления срока полезного использования актива и, соответственно, заполнения формы № НМА 1;

•   порядок определения количества продукции или иного натураль­ного показателя объема работ, ожидаемого к получению в резуль­тате использования нематериального актива. В данной ситуации также должен быть составлен обоснованный расчет натуральных показателей соответствующей службой организации. Впослед­ствии данный расчет должен быть утвержден руководителем ор­ганизации и представлен в бухгалтерию.

          При закреплении в учетной политике порядка определения срока полезного использования нематериальных активов организации следу­ет иметь в виду, что статьей 258 НК РФ не предусмотрена возможность использования натуральных показателей при определении сроков по­лезного использования амортизируемого имущества. Следовательно, в целях унификации учетных процессов и снижения их трудоемкости предпочтительно данный метод не применять и для целей бухгалтер­ского учета.

        Способ отражения амортизационных отчислений по НМА. Согласно пункту 21 ПБУ 14/2007 амортизационные отчис­ления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете одним из способов:

1.путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете;

2.путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.

Таким образом, при утверждении учетной политики организации следует закрепить один из двух указанных выше способов отражения амортизационных отчислений по нематериальным активам.

         Операции по начислению амортизации нема­териальных активов целесообразно отражать в бухгалтерском учете с применением счета 05 «Амортизация нематериальных активов». При­менение данного метода позволяет в регистрах синтетического учета видеть первоначальную стоимость нематериальных активов и сумму начисленной амортизации. Кроме того, данный метод является тради­ционным и используется во многих организациях в течение продолжи­тельного периода времени.
3.2. Учет основных средств

        Способ оценки ОС. Порядок оценки первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией безвозмездно, а также по дого­ворам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, полностью аналогичен порядку оценки первоначальной стоимости нематериальных активов, полученных по этим же осно­ваниям.

Поэтому особенности применения организацией данного порядка подлежат закреплению в учетной политике.

Согласно пункту 10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 года № 26н, первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Как уже было сказано выше, в соответствии с пунктом 29 Методиче­ских указаний по бухгалтерскому учету основных средств под теку­щей рыночной стоимостью объекта основных средств понимается «… сумма денежных средств, которая может быть получена в резуль­тате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету».

При определении рыночной стоимости могут быть использованы следующие данные:

•         о ценах на аналогичные активы, полученные в письменной фор­ме от организаций изготовителей;

•         сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;

•         экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости от­ дельных активов.

В связи с этим организация в учетной политике должна закрепить порядок определения рыночной стоимости, а следовательно, и перво­начальной стоимости основных средств, полученных безвозмездно, указав:

•   лицо (службу организации), являющееся ответственным за предоставление в бухгалтерию организации сведений, на основании которых производится оценка;

•   документ, которым оформляется решение об определении ры­ночной стоимости основного средства (на основании которо­го будет заполняться Акт приема-передачи основных средств и инвентарная карточка учета объекта основных средств (формы
№ ОС-1 и № ОС-6 соответственно)).

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по до­говорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, согласно пункту 11 ПБУ 6/01 признается стоимость ценно­стей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, уста­навливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по таким договорам, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

          Следовательно, для обоснованного определения первоначальной стоимости указанных основных средств организации следует иметь в наличии документы, подтверждающие стоимость товаров, переданных в оплату приобретаемых основных средств, или документы, подтверж­дающие цену, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Второй вариант определения стоимости ос­новных средств применяется только в том случае, когда у организации в течение длительного периода времени отсутствуют операции по про­даже товаров, переданных в оплату приобретаемых объектов основных средств. Также такой порядок применим в случае, если условия обычно заключаемых сделок по продаже рассматриваемых товаров существенно отличаются от условий сделки по приобретению основного средства.

При закреплении в учетной политике порядка оценки основных средств, приобретенных по договорам, предусматривающим исполне­ние обязательств неденежными средствами, рекомендуется установить следующее:

•   порядок расчета стоимости указанных товаров (исходя из средней стоимости товаров за определенный период, стоимости товаров, зафиксированной в прайс-листе на дату передачи товаров, и т. п.);

•   документ, которым данный расчет оформляется (на основании которого будет заполняться Акт приема-передачи основных средств и Инвентарная карточка учета объекта основных средств (формы № ОС 1 и № ОС-6 соответственно)), и лицо (службу орга­низации), ответственное за составление расчета;

•   заключение о невозможности установить стоимость товаров, переданных или подлежащих передаче в счет оплаты основного средства, и лицо (службу организации), ответственное за состав­ление данного заключения и представление его в бухгалтерию организации;

•   порядок определения цены, по которой в сравнимых обстоятель­ствах приобретаются объекты основных средств, аналогичные приобретаемым организацией;

•   лицо (службу организации), являющееся ответственным за пре­доставление в бухгалтерию организации сведений, на основании которых производится оценка;

•   документ, которым оформляется решение об определении цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются объекты основных средств, аналогичные приобретенным организацией (на основании которого будет заполняться Акт приема-передачи основных средств и Инвентарная карточка учета объекта основ­ных средств (формы № ОС-1 и № ОС-6 соответственно)).

          Переоценка ОС. В соответствии с пунктом 15 ПБУ 6/01 коммерческая органи­зация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) пере­оценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регуляр­но таким образом, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отли­чалась от текущей (восстановительной) стоимости.

По нашему мнению, принимая решение о порядке проведения пе­реоценки основных средств, организации необходимо учитывать сле­дующие факторы.

Во-первых, принцип достоверности и полноты бухгалтерской от­четности. В целях достоверного отражения в бухгалтерской отчетности стоимости основных средств она должна быть отражена в бухгалтер­ской отчетности организации в сопоставимой оценке — исчисленной исходя либо из стоимости приобретения (первоначальной стоимости), либо из текущей (восстановительной) стоимости.

Во-вторых, налоговые последствия.В соответствии с пунктом 1 статьи 374 ПК РФ объектом налогооб­ложения для российских организаций признается движимое и недвижи­мое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтер­ского учета.

Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом на­логообложения. При определении налоговой базы имущество учиты­вается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае дооценки объектов основных средств их остаточная стои­мость увеличивается, а следовательно, увеличивается налоговая база по налогу на имущество.Таким образом, при проведении дооценки основных средств у орга­низации может возрасти сумма налога на имущество, подлежащая упла­те в бюджет.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ при про­ведении налогоплательщиком после вступления в силу главы 25 НК РФ переоценки стоимости объектов основных средств положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не принимается при опре­делении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для и пей налогообло­жения прибыли.

В-третьих, положения пункта 15 ПБУ 6/01, обязывающие органи­зации, принявшие решения о переоценке основных средств, в последу­ющем переоценивать данные основные средства регулярно.

В-четвертых, трудоемкость процесса проведения переоценки и, воз­можно, значительную величину затрат.

Таким образом, в случае принятия организацией решения о прове­дении переоценки основных средств мы рекомендуем в учетной поли­тике определить:

•      периоды проведения переоценки (регулярность ее проведения):

  — ежегодно;

  — один раз во столько-то лет;

  — иной показатель;

•      группы однородных объектов основных средств:

  — группы согласно Классификации основных средств, включа­емых в амортизационные группы, утвержденной постановле­нием Правительства РФ от 1 января 2002 года № 1 (далее — Классификация основных средств);

  — группы согласно постановлению Совмина СССР от 22 октября 1990 года № 1072 (далее — постановление № 1072);

— иные группы, сформированные по представлению финансо­вых и технических служб предприятий.

          Если организация принимает решение не производить переоценку основных средств, то данный факт также должен быть отражен в учет­ной политике организации.

          Порядок определения сроков полезного использования ОС. В соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

     Сроком полезного использования в соответствии с пунктом 4 ука­занного нормативного акта является период, в течение которого ис­пользование объекта основных средств приносит экономические вы­годы (доход) организации.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:

•  ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

•  ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуа­тации (количества смен), естественных условий и влияния агрес­сивной среды, системы проведения ремонта;

•  нормативно-правовых и других ограничений использования это­го объекта (например, срок аренды).

Для отдельных групп основных средств срок полезного использо­вания определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате ис­пользования этого объекта.

В целях унификации данных налогового и бух­галтерского учета, а следовательно, уменьшения трудоемкости учета основных средств целесообразно определять сроки полезного исполь­зования объектов основных средств на основании Классификации ос­новных средств.

В то же время необходимо предусмотреть порядок определения кон­кретного срока полезного использования объектов основных средств (в пределах сроков, определенных Классификацией основных средств), а также порядок определения сроков полезного использования объектов основных средств, не упомянутых в Классификации основных средств.

Кроме того, в учетной политике организации необходимо предус­мотреть возможность установления сроков полезного использования ос­новных средств, отличных от сроков, предусмотренных Классификацией основных средств. Это касается объектов основных средств, бывших в употреблении, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, полученных (переданных) по договорам лизинга, а также, возможно, в иных случаях, установленных финансовы­ми и техническими службами предприятий.

          При определении сроков полезного использования объектов основ­ных средств следует учитывать не только фактор уменьшения трудоем­кости учетного процесса, но также фактические аспекты использования основных средств, необходимость более быстрого переноса стоимости основных средств (в целях минимизации налога на имущество и фор­мирования источника финансирования капитальных вложений) и иные факторы.

          Действующее законодательство о налогах и сборах и нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат запретов на установление раз­личных сроков полезного использования в отношении одного объекта основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета. Однако подобный подход является необоснованным.

Установление различных сроков полезного использования возмож­но только при наличии объективных обстоятельств, не позволяющих установить один срок полезного использования, например в отношении основных средств, бывших в употреблении.

Для объектов основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, налоговым учетом предусмотрена возможность применения специальных коэффициентов, в бухгалтерском учете такой возможности нет. Данное обстоятельство объясняет установление возможного (реального) срока использования такого оборудования в бухгалтерском учете и срока, определенного в со­ответствии с Классификацией основных средств, в налоговом.
    продолжение
--PAGE_BREAK--