Реферат: Сущность налогового аудита

--PAGE_BREAK--
       Тема 4. Общение  аудиторской  организации  с  налоговыми  органами

       при  проведении  налогового  аудита. Ответственность сторон при

              проведении налогового аудита

     Особенностью  аудита  налогообложения  экономического  субъекта  является  большая  вероятность  необходимости  общения  аудиторской  организации  с  налоговыми  органами.

Такое  общение  осуществляется  в  следующих  случаях:

-                      при  обращении  к  налоговым  органам  с  целью  получения  аудиторских  доказательств  при  выполнении  специального  аудиторского  задания;

-                      для  получения  разъяснений  по  актам  проверок, проведенных  налоговыми  органами  в  отношении  проверяемого  субъекта;

-                      при  оказании  консультаций  экономическому  субъекту  в  спорах  с  налоговыми  органами;

-                      в  других  необходимых  случаях.

      Объем  запрашиваемой  информации у  налоговых органов определяется  аудиторской  организацией  самостоятельно на основе  своего  профессионального  суждения. Запросы  при  этом  рекомендуется  готовить  в  виде  документа  от  имени  руководства  проверяемого  субъекта. Руководство  проверяемого  субъекта  не  вправе  ограничивать  перечень  вопросов, запрашиваемых  аудиторской  организацией  у  налоговых  органов.

      При  общении  с  налоговыми  органами  аудиторской  организации  следует  придерживаться  общепринятых  этических  и  профессиональных  норм  аудиторской  деятельности, а  также  принципа  соблюдения  профессиональной  аудиторской  тайны.

Общение  может  осуществляться  как  в  устной, так  и  в  письменной  форме  путем  направления  запросов  в  адрес  налоговых  органов.

      Материалы, полученные  в  ходе  общения  с  налоговыми  органами, должны  быть  включены  в  рабочую  документацию  аудиторской  организации.

      В  случае  отказа  налоговых  органов  предоставить  информацию  по  запросу  аудиторской  организации  следует оценить  степень  влияния  отсутствия  разъяснений  по  конкретному  вопросу  на  выводы, которые  будут  сделаны  по  результатам  налогового  аудита. Если  влияние  разъяснений  аудитор  признает  существенным, то  в  итоговых  документах  он  должен  сделать  соответствующую  оговорку.

      Общение  аудиторских  организаций  в  процессе  налогового  аудита  происходит  не        только  с  налоговыми  органами, но  и, естественно, с  проверяемым  субъектом. Это  общение  должно  осуществляться  в  соответствии  с  требованиями  аудиторских  стандартов  на  предварительном  этапе  аудита, во  время  проведения  аудита, а также  на  заключительной  стадии  аудита.
       Тема 5. Оформление  и  представление  результатов  проведения

                налогового  аудита. Требования к оформлению аудиторских

                документов

Результатом  проведения  налогового  аудита  является  подготовка  следующих  документов:

1)                заключения  по  результатам  проведения  налогового  аудита;

2)                отчета (письменной  информации)  по  результатам  проведения  налогового  аудита.                                                

 Результатом  оказания  сопутствующих  услуг  по  налоговым  вопросам  являются  документально  оформленные  материалы  (например, консультации, предложения, расчеты, схемы).

Отчет (письменная  информация)  аудитора  должен  содержать  сведения  о выявленных  в  процессе  проверки:

-                      нарушениях  учетной  политики  для  целей  налогообложения;

-                      недостатках  в  системе  налогового  учета  и  внутреннего  контроля, которые  привели  или  могут привести  к  нарушениям  при  расчете  налогов  и  выполнению  обязательств  перед  бюджетом;

-                      количественных  отклонений  при  формировании  базы  по  налогам  в  соответствии  с  налоговым  законодательством;

-                      искажениях  в  представлении  и  раскрытии  информации  по  налогам  и  обязательствам  перед  бюджетом  в  финансовой  отчетности.

      При  проведении  аудита  по  специальному  заданию  в  отчете  аудитором  выражается  мнение  о  степени  полноты и  правильности  исчисления, отражения  в  налоговых  регистрах  и  налоговых  регистрах  и  налоговых  декларациях  данных  по  налогам, а  также  своевременности  расчетов  с  бюджетом. Кроме  того, могут  быть  отражены  выводы  и  предложения  по  вопросам  оптимизации  налоговой  политики, построению  системы  налогового  учета, его  автоматизации  и  т.д.

      При  оценке  налоговой  отчетности  проверяемого  субъекта  аудитор  может  признать  отчетность  более  достоверной, если  в  проверяемом  периоде  проводились  проверки  со  стороны  налоговых  органов  и  составленные  акты  свидетельствуют  об  отсутствии  нарушений  налогового  законодательства.

      Если  аудитор  в  ходе  проверки  обнаружит  ряд  следующих  отклонений, то  он  может  сделать  соответствующие  оговорки:

-                      по  разногласиям  относительно  налоговой  политики  и  методов  налогового  учета;

-                      по  разногласиям  относительно  раскрытия  информации  по  налогам  и  обязательств  перед  бюджетом  в  финансовой  отчетности;

-                      по  ограничениям  в  объеме  работы  аудитора;

-                      и  др.
           Тема 6.Методика  аудита расчетов с бюджетом по налогам, по

            внебюджетным платежам

      Практически  каждая  аудиторская  фирма  имеет  собственные  методы  и  способы  проведения  аудита. Создать  универсальную  методику  налогового  аудита  вряд  ли  возможно, так  как  несмотря  на  единство  налоговой  системы  в  нашей  стране, каждый  хозяйствующий  субъект  имеет  свои  особенности  в  исчислении  и  уплате  налогов, что  может  привести  к  ошибкам  и  нарушениям, выявление  которых  является  одной  из  задач  налогового  аудита. Несмотря  на  указанные  различия  и  особенности  все  же  можно  выделить  следующие  общие  в  разделе  аудита  налогообложения  этапы:

-                      определение  обязанности  уплатить  налог  в  качестве  налогоплательщика  или  налогового  агента;

-                      оценка  систем  бухгалтерского  и  налогового  учета  по  налогу;

-                      оценка  системы  внутреннего  контроля  по  налогу;

-                      определение  аудиторского  риска  необнаружения  ошибок;

-                      определение  объема  аудиторской  выборки  с  целью  доведения  уровня  аудиторского  риска  до приемлемого, применяемого  конкретной  аудиторской  организацией;

-                      расчет  уровня  существенности  для  конкретного  налога  или  принятие  общего  уровня  существенности  по  общему  плану  аудита;

-                      отбор  информационных  источников  для  аудита  налога;

-                      предварительная  оценка  (экспертиза)  существующей  системы  налогообложения  экономического  субъекта;

-                      проверка  и  подтверждение  (неподтверждение)  правильности  исчисления  и  уплаты  экономическим  субъектом  налогов  и  сборов  в  бюджет  и  внебюджетные   фонды;

-                      выполнение  аналитических  процедур;

-                      оценка  результатов  аудиторской  выборки;

-                      оценка  аудиторских  доказательств;

-                      формирование  мнения  аудитора  о  степени  достоверности  финансовой  отчетности  в  части  остатков  по  расчетам  с  бюджетом  по  налогам  и  сборам;

-                      подготовка  детализированного  отчета  для  руководства  экономического  субъекта.

В  рамках  аудита  проверяется  также  правильность  составления  налоговых  деклараций, а  также  оценивается  полнота  налогового  учета  и  контроля  внутри  организации. Последовательность  этапов  аудита  налогообложения  предлагается  закрепить  в  виде  перечня  аудиторских  процедур  в  качестве  внутрифирменного  стандарта.

На  каждом  из  этапов  аудиторы  выполняют  определенные  проверочные  действия.      

     Так, на  этапе  предварительной  оценки  системы  налогообложения  необходимо:

-                      провести  общий  анализ  элементов  системы  налогообложения  экономического  субъекта;

-                      определить  основные  факторы, влияющие  на  на  налоговые  показатели;

-                      проверить  правильность  методики  исчисления  налоговых  платежей;

-                      провести  правовую  и  налоговую  экспертизу  существующей  системы  хозяйственных  отношений;

-                      проанализировать  организацию  документооборота  и  изучить  функции  и  полномочия  служб, ответственных  за  исчисление  и  уплату  налогов;

-                      осуществить  предварительный  расчет  налоговых  показателей  экономического  субъекта.

       В  ходе  проверки  аудиторы  должны  тесно  взаимодействовать  с  бухгалтерской  и  юридической  службами  организации, а  также  непосредственно  с  руководством.

       В  первую  очередь  аудиторы  должны  понимать, чем  и  каким  образом  на  самом  деле  занимается  проверяемая  организация. Дело  в  том, что  практически  любая  фирма  в  той  или  иной  степени  и  в  разных  масштабах  заключает  сделки, в  которых  существо  отношений  не  соответствует  их  юридическому  оформлению.

    Необходимость  тесного  взаимодействия  проверяющей  и  проверяемой  сторон  в  ходе  налогового  аудита  вызвана  также  тем, что  в  ходе  проверки  бухгалтерия  организации  должна  стремиться  незамедлительно  исправить  максимально  возможное  количество  обнаруженных  аудиторами  ошибок. Таким  образом, целью  налогового  аудита  является  не  обнаружение  как  можно  большего  количества  ошибок  и  занесение  их  в  отчет, а  исправление  обнаруженных  ошибок  вместе  с  работниками  организации. Если  некоторые  ошибки  уже  невозможно  исправить  по  тем  или  иным  причинам, аудиторы  вносят  их  в  свой  отчет  с рекомендациями  о  том, как  в  дальнейшем  избежать  аналогичных  ошибок.                   
    продолжение
--PAGE_BREAK--
     Очень  важным  элементом  в  налоговом  аудите  является  составление  программы  проверки. Она  должна  содержать  все  возможные  налоги, которые  могут  быть  ошибочно  не  уплачиваться  экономическим  субъектом. В  данном  случае  при  составлении  программы  используется  принцип  осторожности  и  разумного  сомнения  в  эффективности  системы  внутреннего  контроля  экономического  субъекта. На  этапе  планирования  целесообразно  предложить  лицу, ответственному  за  исчисление  налогов  проверяемого  экономического  субъекта, заполнить  анкету, которая  содержит  список  всех  налогов  с  целью  получения  информации  о  количестве  и  видах  уплачиваемых  налогов.

     На  основании  полученных  ответов  и  исследования  учетной  политики  для  целей  налогообложения  можно  получить  информацию  о  том, исчисление  и  уплату  каких  налогов  экономический  субъект  не  предусмотрел  в  учетной  политике. Далее  на  этапе  планирования  следует  подготовить  рекомендации  о  подготовке  дополнений  в  учетную  политику  для  целей  налогообложения, если  в  этом  возникает  необходимость.

     Источниками  информации  для  проведения  аудита  налогообложения  являются:

-                      распорядительные  документы, определяющие  общие  положения  учета;

-                      налоговая  отчетность (декларации  и  регистры);

-                      финансовая  отчетность;

-                      расчеты, справки, сведения;

-                      регистры  синтетического  и  аналитического  учета;

-                      первичные  документы.
При  аудите  налогообложения  аудитор  должен  руководствоваться  следующими  законодательными  и  нормативными  актами:

1.                 Конституция  Российской  Федерации, ст.57.

2.                 Гражданский  кодекс  РФ. Части 1 и 2.

3.                 Налоговый  кодекс РФ, чч. 1 и 2.

4.                 Федеральный  закон РФ  «Об  основах  налоговой  системы  в  Российской  Федерации»  от  27  декабря  <metricconverter productid=«1991 г» w:st=«on»>1991 г.  №  2118-1 (с  последующими  изменениями).

5.                   Федеральный  закон  РФ  «Об  акционерных  обществах» от 26.12.95 г. №  208-ФЗ (с  изменениями, внесенными  Федеральным  законом от 27.02.03 г. № 29-ФЗ).

6.                 Федеральный  закон  РФ  «О  бухгалтерском  учете»  от  21.11.96 г. № 129-ФЗ  ( с изменениями  и  дополнениями).

7.                 План  счетов  бухгалтерского  учета  финансово-хозяйственной  деятельности  предприятий  и  Инструкция  по  его  применению (утв. Приказом  МФ  РФ  №  94н  от  31 октября  <metricconverter productid=«2000 г» w:st=«on»>2000 г.).

8.                 Федеральный  закон  «Об  аудиторской  деятельности»  от  7 августа  <metricconverter productid=«2001 г» w:st=«on»>2001 г.  №  119-ФЗ ( в  редакции  последующих  изменений  и  дополнений).

9.                 Положения  по  бухгалтерскому  учету.

10.            Федеральные  правила (стандарты)  аудиторской  деятельности.

11.            Методика  «Налоговый  аудит и  другие  сопутствующие  услуги  по  налоговым  вопросам. Общение  с  налоговыми  органами», одобренная  Комиссией по  аудиторской  деятельности  при  Президенте  РФ  11 июля  <metricconverter productid=«2000 г» w:st=«on»>2000 г., протокол № 1.

12.            Методические  рекомендации  по  проверке  налога  на  прибыль  и  обязательств  перед  бюджетом  при  проведении  аудита  и  оказании  сопутствующих  услуг, одобренные  Советом  по  аудиторской  деятельности  при  МФ  РФ, протокол  №  25  от  22.04.2004.

13.            Прочие  законодательные  и  нормативные  акты  по  налогам  и  сборам.

При  аудиторской  проверки  системы  налогообложения  клиента  аудитору  приходится  иметь  дело  с  достаточно  высокой  степенью  риска. Свою  проверку  аудитор  должен  построить  таким  образом, чтобы  максимально  снизить  аудиторский  риск. Надежное  определение  аудиторского  риска  достигается  путем  комплексной  оценки его разных  составляющих (неотъемлемого  риска, риска  средств  контроля  и  риска  необнаружения)  на  стадии  планирования  аудиторской  проверки  в  целом.

В  случае  получения  высоких  значений  неотъемлемого  риска  и  риска  средств  контроля, которые  не  зависят  от  аудитора, следует  так  организовать  проверку  налогового  учета, чтобы  насколько  возможно  снизить  величину  риска  необнаружения  и  тем  самым  свести  общий аудиторский  риск  до  приемлемого  значения. Это, в  свою  очередь, требует  получения  большего  числа  аудиторских  доказательств  в  ходе  осуществления  процедур  проверки  по  существу.                                                     

    На  оценку  неотъемлемого  риска  в  отношении  остатков  по  счетам  и  группам  операций, связанным  с  расчетами  различных  налогов, оказывают влияние  такие  факторы, как  сложность  финансово-хозяйственных  операций  аудируемого  лица, наличие  операций, по  которым  нет  однозначного  толкования  в  бухгалтерском  и  налоговом  законодательстве, наличие  отраслевых  особенностей  в  учете  и  т.д.

     Очень  важным  аспектом  в  аудиторской  проверке  системы  налогообложения  является  установление  уровня  существенности. При  планировании  этой  проверки  уровень  существенности  определяется  в  отношении  следующих  элементов:

1)                остатков  по  счетам  68 «Задолженность  перед  бюджетом», 09 «Отложенные  налоговые  активы», 77 «Отложенные  налоговые  обязательства», 69 «Расчеты  по  социальному  страхованию  и  обеспечению»;

2)                групп  операций, формирующих  налоговую  базу  по  различным  налогам (объектов налогообложения).

Для  расчета  уровня  существенности  аудитор  может  выбрать  различные  показатели  в  зависимости  от  видов  осуществляемой  деятельности  и  наличия  внереализационных  операций  у  аудируемого  лица. При  этом  источниками  информации  для  расчета  уровня  существенности  служат  налоговые  декларации  и  сводные  регистры  налогового  учета  проверяемого  субъекта.

По окончании  проверки  если  отмеченные  в  ходе  аудита  и  предполагаемые  ошибки  больше  или  меньше, но  в  целом  близки  по  величине  значению  уровня  существенности  или  имеются  несущественные расхождения  в  ведении  налогового  учета  и  подготовке  отчетности  клиента  с  требованиями  нормативных  документов, аудитор, используя  свое  профессиональное  суждение, берет  на  себя  ответственность  и принимает решение  о  том, сделать  или  нет  в  данной  ситуации  вывод  о  включении  соответствующих  оговорок  о  невозможности  выражения  мнения.         

     При  проверке  полноты  и  правильности  исчисления  налогов  целесообразно  выбрать  отчетный  период, который  проверяется  сплошным  методом. Если  это  невозможно  из-за  большого  объема  документов, то  аудитор  планирует  выборочную  проверку  внутри  одного  отчетного  периода  и  по  налоговому  периоду  в  целом, используя  виды  аудиторской  выборки, которые  он  сочтет  оптимальными.

      Проверку  можно  осуществлять  двумя  способами. Первый  заключается  в  рассмотрении  данной  налоговой   отчетности   в   сравнении   с   данными аналитических  регистров  налогового  учета. При  этом  сведения  в  первичных  документах  должны   соответствовать  сведениям  в  регистрах  аналитического  налогового  учета. Второй  способ  заключается  в  проверке  на  основании  первичных  документов  полноты  формирования  налоговых  регистров  учета  и  далее  формирование  налоговой  отчетности. В  качестве  рабочей  документации  аудитора  при  проверке  налогообложения  можно  использовать  аналитические  таблицы.

      На  завершающем  этапе  аудиторской  проверки  осуществляется  анализ  выполнения  программы аудита, классификация  выявленных  ошибок  и  нарушений, обобщение  и  оформление  результатов  проверки, формулируются  виды  оговорок  по  налогам  для  формирования  аудиторского  заключения  по  финансовой (бухгалтерской)  отчетности.  

     Выводы  по  оценке  результатов  проверки  могут  быть  обобщены  отдельно  по  налогам, по  которым  проверяемый  экономический  субъект  является   самостоятельным  налогоплательщиком, и  отдельно  по  налогам, уплачиваемым  им  в  качестве  налогового  агента. Рекомендации  аудитора, уточняющие  ведение  налогового  учета, целесообразно  предлагать  по  каждому  конкретному  налогу.     

    В  итоговых  рабочих  документах  аудитора  отражаются:

1)                причины  нарушений  норм  налогового  законодательства  по  налогам;

2)                налоговые  последствия  этих  нарушений  для  аудируемого  лица;

3)                практические  рекомендации  по  устранению  негативных  последствий  выявленных  нарушений.

Одним из важнейших  аспектов методики аудита налогообложения является оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица.

Представление о системах бухгалтерского, налогового учета и внутреннего контроля аудитор получает в результате следующих процедур:

·       знакомства с организацией этих систем на этапе подготовки аудита;

·       первоначальной оценки их эффективности при оценке уровня аудиторского риска при планировании аудита;

·       подтверждения первоначальной оценки при осуществлении тестов средств контроля и аудиторских процедур по существу.

          В процессе получения понимания систем бухгалтерского, налогового учета и внутреннего контроля характер, временные рамки и объем выполняемых процедур

зависят от многих факторов, в том числе:

          а) объема и характера деятельности, территориального расположения, структуры аудиторского лица, а также эффективности его компьютерной системы;

          б) соображений, связанных с понятием существенности;

          в) применяемых средств внутреннего контроля;

          г) формы и содержания документирования аудируемым лицом конкретных средств внутреннего контроля;

          д) аудиторской оценки неотъемлемого риска.

          Понимание аудитором систем бухгалтерского, налогового учета и внутреннего контроля, которое является важным для аудита, как правило, приобретается на основе предыдущего опыта работы с аудируемым лицом и дополняется:

·        запросами к надлежащим представителям руководства, персоналу, выполняющему руководящие и контролирующие функции, и другим сотрудникам на разных уровнях организационной структуры аудируемого лица, такой как пособия по процедурам внутреннего контроля, описания служебных обязанностей;

·        изучением документов и записей, создаваемых в рамках систем бухгалтерского, налогового учета и внутреннего контроля;

·        наблюдением за деятельностью и операциями аудируемого лица, включая наблюдение за организацией и компьютерных операций.

        Аудитору необходимо понимание системы бухгалтерского, налогового учета, достаточное, чтобы определить:

      а) основные группы и типы операций, осуществляемых аудируемым лицом;

      б) способы инициирования таких операций;

      в) основные регистры бухгалтерского учета, методы систематизации и хранения первичных документов и счета бухгалтерского учета, используемые при подготовке финансовой (бухгалтерской) либо иной отчетности;

      г) процесс ведения бухгалтерского, налогового учета и составления отчетности от момента инициирования важных операций и прочих событий до момента их включения в отчетность.

     Аудитору также необходимо понимание контрольной среды, достаточное для оценки отношения к средствам внутреннего контроля руководства аудируемого лица, его осведомленности и предпринимаемых относительно указанных средств действий, а также их значимости для аудируемого лица.

     Для разработки плана аудиторской проверки аудитору необходимо понимание процедур (средств) контроля. При этом следует учитывать информацию о наличии или отсутствии процедур контроля, полученную в ходе изучения контрольной среды и системы бухгалтерского учета. При этом при разработке общего плана аудита не требуется понимания всех процедур контроля.

      Для оценки процедур контроля аудитору необходимо иметь ввиду следующие обстоятельства.

      Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности.

      Система бухгалтерского учета экономического субъекта может считаться эффективной, если в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования:

·       операции в учете правильно отражают временной период их осуществления;

·       операции в учете зафиксированы в правильных суммах;

·       операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета;

·       зафиксированы особенности операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности;

·       ограничена возможность появления злоупотреблений.

     Контрольная среда представляет собой осведомленность и практические действия

руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, и охватывает:

·       стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом;

·       организационную структуру экономического субъекта;

·       распределение ответственности и полномочий;

·       осуществляемую кадровую политику;

·       порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;

·       порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

·       соответствие в целом требованиям действующего законодательства.

 Стиль и основные принципы управления включают в себя в том числе ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля, которую несет руководство экономического субъекта.

 Эффективная организационная структура экономического субъекта предполагает оправданное разделение ответственности и полномочий сотрудников, препятствует попыткам отдельных лиц нарушать требования контроля и обеспечивает разделение несовместимых функций. Функции являются несовместимыми, если их сосредоточение у одного лица может способствовать совершению случайных или умышленных ошибок и нарушений и затруднять обнаружение их. Обычно затраты на осуществление контрольных действий должны быть меньше тех экономических выгод, которые дает применение таких действий.

Система внутреннего контроля охватывает следующие элементы:

1)  компетентный, заслуживающий доверия персонал с четко определенными правами и обязанностями;

2)  разделение соответствующих обязанностей;

3)  соблюдение необходимых формальных процедур при совершении хозяйственных операций;

4)  физический контроль над активами и документацией;

5)  своевременное составление первичных документов;

6)  организация системы внутреннего аудита.

     В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом субъекте, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он должен определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых процедур. Когда аудитор убеждается, что может опереться на существующие в организации средства контроля, он получает возможность:

·       сократить объем аудиторских процедур;

·       проводить аудиторские процедуры, уменьшив объем выборки;

·       внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур;

·       откорректировать предполагаемые затраты времени на осуществляемые аудиторские процедуры.

      При оценке системы внутреннего контроля аудиторская организация обязана использовать не менее трех градаций: высокая, средняя, низкая.

      Изучение и оценка аудиторскими организациями особенностей системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе проверки должны в обязательном порядке документироваться с использованием следующих типовых форм:

·       специально разработанные тестовые процедуры;

·       перечни типовых вопросов для выяснения мнений руководящего персонала и работников бухгалтерии;

·       специальные бланки и проверочные листы;

·       блок-схемы и графики;

·       перечни замечаний, протоколы, акты.

Аудитору следует оценивать систему внутреннего контроля экономического субъекта не менее чем в три этапа:

а) общее знакомство с системой внутреннего контроля;

б) первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;

в) подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о таких сторонах хозяйственной деятельности, как:

·        учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета;

·        организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетности;

·        распределение обязанностей и полномочий между работниками, принимающими участие в ведении учета и подготовке отчетности;

·        организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции;

·        порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, а также формы и методы обобщения данных таких регистров;

·        порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета;

·        роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности;

·        критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок;

·        средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

         Если аудиторская организация примет решение на основании своей оценки, что она не может полагаться в своей работе на систему внутреннего контроля экономического субъекта, аудит должен быть спланирован таким образом, чтобы аудиторское мнение не опиралось на доверие к этой системе. При этом серьезные недостатки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, отмеченные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению следует отражать в письменной информации (отчете) аудитора руководству проверяемого субъекта.

      Если аудиторская организация в ходе процедур подтверждения надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля придет к выводу, что оценка надежности окажется ниже той, которая была получена в ходе первичной оценки, она обязана соответствующим образом скорректировать порядок осуществления других аудиторских процедур.


    продолжение
--PAGE_BREAK--
               Тема 7.   Аудит  расчетов  по  налогу  на  добавленную  стоимость 
      Налог  на  добавленную  стоимость  представляет  собой  один  из  самых  сложных  для  расчета  налогов. Ошибки  в  его  расчете  можно  встретить  практически  в  каждой  организации. Поэтому  в  ходе  аудиторской  проверки  аудитору  следует  обратить  особое внимание  на  правильность  исчисления и  уплаты  данного  налога.

Цели  аудита  финансовой  отчетности  в  области  налога  на  добавленную  стоимость  определяются  следующими  качественными  аспектами  составления  отчетности.

Существование-  расход  по  налогу  на  добавленную  стоимость  и  налоговое  обязательство  перед  бюджетом, отраженные  в  финансовой  отчетности, реально  существуют и  относятся  к проверяемому  отчетному  периоду.

Полнота —  расход  по  налогу  и  налоговое  обязательство  перед  бюджетом  отражены  в  отчетности  в  полном  объеме.

Оценка -  расход  по  налогу  на  добавленную  стоимость и  налоговое  обязательство перед  бюджетом, указанные  в  финансовой  отчетности, правильно  рассчитаны  и  правдиво  отражают  результат  деятельности организации.

Классификация -  налоговое   обязательство   организации  правильно  распределено  на  текущее  и  отложенное.

     Представление  и раскрытие  -  обязательство  по  уплате  и  возврату  налога, а  также  расход  по  налогу на  добавленную  стоимость  правильно  классифицированы  и  информация  по  ним  раскрыта  в  финансовой  отчетности  с  достаточной  степенью  детализации.

     В  случае  проведения  аудита  в  рамках  специального  задания  цели  определяются  в  соответствии  с  поставленными  клиентом  задачами.

    Исходя  из  целей  аудита  и  требований  НК  РФ  при  проведении  аудита  налога  на  добавленную  стоимость  необходимо  проверить  следующие  позиции:

-                      статус  налогоплательщика;

-                      возможность  применения  налоговых  льгот  и  правильность  их  использования;

-                      объект  налогообложения;

-                      формирование  налоговой  базы;

-                      правомерность  применения  вычетов;

-                      правильность  составления  и  своевременность  сдачи  налоговых  деклараций, а  также  своевременность  уплаты  налога;

-                      правильность  отражения  информации  по  расчетам  с  бюджетом  по  данному  налогу  в  финансовой  отчетности.

Исходя  из  сущности  аудита  расчетов  с  бюджетом  по  налогу  на  добавленную  стоимость, его  цели  и  задач, определяются основные  этапы  проверки. Основными  этапами  аудита  следует  считать:

-                      предварительный;

-                      планирование  аудита;

-                      проведение  проверки  по  существу;

-                      заключительный  этап.

На  предварительном  этапе  аудитор  выясняет  виды  деятельности, осуществляемые  субъектом, виды  выпускаемой  продукции  и  рынки  сбыта, наличие  операций  по  внешнеэкономической  деятельности, другие  факторы, влияющие  на  организацию  учета  расчетов  с  бюджетом  по  налогу  на  добавленную  стоимость.

Этап  планирования  включает  принятие  общего  плана, предусматривающего  оценку  эффективности  систем  бухгалтерского  учета  и  внутреннего  контроля  на  основе  разработанных  тестов  их  оценки. Оценка  эффективности  систем  бухгалтерского  учета  и  внутреннего  контроля  позволяет  определить  уровень  риска  необнаружения. Это, в  свою  очередь, будет  являться  основанием  для  принятия  решения  о  количестве  необходимых  аудиторских  доказательств  и  построения  выборки. При  планировании  необходимо  принять  решение  об  уровне существенности  искажений, определить  критерий  отбора  первичных  документов  в  выборочную  совокупность.

      На   этапе   проведения   проверки   по   существу   на   основании  общего    плана  как  стратегии  проверки  следует  разработать  программу  аудита  расчетов  с  бюджетом  по  налогу  на  добавленную  стоимость. Программа  аудита  определяется  его  задачами, указанными  выше.

                         

                                    Проверка  статуса  налогоплательщика

Данная  проверка  включает  во-первых,  оценку  необходимости  уплаты  налога  на  добавленную  стоимость, а  во-вторых, необходимость  уплаты  налога  в качестве  самостоятельного  налогоплательщика  или  налогового  агента.

Для  оценки  необходимости  уплаты  налога  на  добавленную  стоимость  аудитору  следует  проанализировать  объем  выручки  от  реализации  товаров (продукции, работ, услуг)  аудируемого  субъекта  в  проверяемом  периоде.   

Согласно  ст. 145  НК  РФ  если  тенденция  такова, что  за  три  последовательных  календарных  месяца  величина  выручки  от  реализации  (без  учета  НДС)  не  превысила  в  совокупности  2 млн. руб., то  организация  имеет  право  на  освобождение  от  обязанности  плательщика  налога  на  добавленную  стоимость. Если  результаты  проверки  показывают, что  организация  имеет  основания  получить  такое  освобождение, то  это   должно  быть  зафиксировано  в письменном  отчете  аудитора.

Для  оценки  статуса  налогоплательщика  также  целесообразно  проверить, были  ли  у  аудируемой  организации  в проверяемом  периоде  следующие  операции:

               -  приобретение  товаров  (работ, услуг)  у  иностранных   лиц, не      состоящих в  Российской  Федерации  на  учете  в  налоговых  органах;

-                      аренда  федерального  имущества, имущества  субъектов  Российской  Федерации  и  муниципального  имущества  у  органов  государственной  власти  или  органов  местного  самоуправления;

-                      реализация  на  территории  Российской  Федерации  конфискованного  имущества, бесхозных  ценностей, кладов  и  скупленных  краденных  ценностей, а  также  ценностей, перешедших  по  праву  наследования  государству.

     При  наличии  хотя  бы  одной  из  перечисленных  операций  аудируемая  организация  должна  выступать  в  качестве  налогового  агента  в  соответствии  с  условиями  ст. 161  НК  РФ. Это  означает, что  организация  обязана  исчислять, удерживать  и  перечислять  в  бюджет  сумму  налога  на  добавленную  стоимость  за  контрагентов- налогоплательщиков. В  этом  случае  в  задачу  аудитора  входит  проверка  факта  уплаты  налога, а  также правильности  определения  налоговой  базы, исчисления налога  и  своевременности  его  перечисления  в  бюджет.

     При  составлении  программы  проверки  статуса  налогоплательщика  аудитором  должны  быть  предусмотрены  следующие  процедуры:

-                      сравнение  данных  об  объеме  выручки  по  месяцам  отчетного  периода;

-                       сопоставление  фактических  данных  с  требованиями  НК  РФ;

-                      выявление  по  данным  аналитического  учета  нетипичных  операций, связанных  с  повышенным  риском  искажения  данных  о  начисленном  и  уплаченном  налоге  на  добавленную  стоимость.
                

Проверка  возможности  применения  налоговых  льгот и  правильности  их  использования

Если  при  проверке  выяснится, что  аудируемая  организация  пользуется  льготами  по  налогу  на  добавленную  стоимость, то  аудитору  необходимо  установить, имеются  ли  у  нее  основания  воспользоваться  льготой  в  соответствии  со  ст.  149  НК  РФ.

       Поскольку  чаще  всего  случается  так, что  организация  одновременно  ведет  деятельность, которая  облагается  налогом  на  добавленную  стоимость, так  необлагаемую, поэтому  аудитору  необходимо  проверить, ведется  ли  в  организации  раздельный  учет  облагаемых  и  необлагаемых  операций  согласно  п.4  ст. 149  НК  РФ. Очень  важным  в  указанной  ситуации  является  следующий  момент. Нередко  организации, выступающие  в  роли  посредников  и  реализующие  не  облагаемые  налогом  на  добавленную  стоимость  товары, продукцию  по  договорам  комиссии, поручения  и  агентским, не  платят  НДС  со  своего  вознаграждения. При  этом  исходят  из  того,  что   они   реализуют   товары, не  облагаемые  налогом  на  добавленную  стоимость. Аудитору  следует  иметь  ввиду, что  такая  позиция  не  соответствует  нормам  законодательства, так  как  льготы  распространяются  только  на  собственников  реализуемых  льготируемых  товаров, продукции.

     При  проверке  также  следует  иметь  ввиду, что  воспользоваться  льготой  могут  только  те  организации, которые  имеют  лицензию  на  льготируемые  виды  деятельности  в  соответствии  с  п. 6  ст. 149.
                                       Проверка  объекта  налогообложения

    Важным  аспектом  аудиторской  проверки  налога  на  добавленную  стоимость  является  установление  правильности  определения  объектов  налогообложения. Аудит  может  осуществляться  путем:

-                      просмотра  данных  аналитического  бухгалтерского  учета  по  движению  товарно-материальных  ценностей;

-                      ознакомления  с  содержанием  отдельных  договоров, таких  как  договоров  дарения, безвозмездной  передачи, выполнения

          -   строительно-монтажных  работ, учредительных  договоров  и  т.п.      

При  проверке  аудитору  необходимо  обратить  внимание  на  существование  двух  ситуаций, когда  возможны  ошибки  в  установлении  объекта  налогообложения. Во-первых, организация  не  начисляет  налог, когда  это  нужно  было  сделать. Во-вторых, налог  начисляется, тогда  как  он  не  должен  начисляться. Здесь  можно  привести  несколько  ситуаций  для  примера. Так, налог  на  добавленную  стоимость  не  начисляется  при  безвозмездных  сделках  по  передаче  товаров (работ, услуг)  как  по  договорам  дарения, так  и  в  рамках  иных  подобных  безвозмездных  передач. Это  происходит  по  причине  нарушения  требований  ст. 146  п.п. 1  п. 1  НК  РФ, которая  гласит, что  передача  товаров (работ, услуг)  на  безвозмездной  основе  признается  объектом  обложения  налогом  на  добавленную  стоимость.

Налог  начисляется  по  операции  передачи  имущества  организации- правоприемнику  при  реорганизации. Согласно  ст.  39  и  146  НК  РФ    операции, включенные  в  перечень  в  этих  статьях, не  являются  объектами  налогообложения.    продолжение
--PAGE_BREAK--
                                  Проверка  формирования  налоговой  базы
При  проведении  проверки  правильности  формирования  налоговой  базы  аудитор  обращает  внимание  на  операции, по  которым, как  правило, чаще  встречаются  ошибки.

На  основании  договоров  выделяется  ряд  таких  операций. В  частности,

выделяются  посреднические  операции. При  осуществлении  операций  на  основе  договоров  поручения, комиссии, а  также  агентских   организации –

посредники  нередко  допускают  ошибку, включая  в  налоговую  базу  по  налогу  на  добавленную  стоимость  все  суммы, полученные  от  доверителя, комитента, принципала  или  покупателей. При  этом  аудитору  нужно  иметь  ввиду, что  налоговая  база  у  них  формируется  только  в  сумме  посреднического  вознаграждения  в  соответствии  со. 156  НК  РФ.    

Еще  одним  аспектом  в  деятельности  проверяемого  субъекта, требующего  внимания  аудитора  при  проверке  налогооблагаемой  базы, является  передача  материальных  ценностей (работ, услуг) для  собственных  нужд. Особенно  это  касается  цен, исходя из  которых  определяется  налоговая  база  по  налогу  на добавленную  стоимость  по  этим  операциям. При  передаче  товаров  (выполнении  работ, оказании  услуг)  для  собственных  нужд, расходы  на  которые  не  принимаются  к  вычету  при  исчислении  налога  на  прибыль, налоговая  база  определяется  как  стоимость  этих  товаров (работ, услуг), исчисленная  исходя  из  цен  реализации  идентичных  товаров, аналогичных  работ, услуг согласно  требованиям  ст. 159  НК  РФ. Если  такие  цены  отсутствуют, то  налоговая база  исчисляется  исходя  из  рыночных  цен  с  учетом  акцизов  и  без  включения  в  них  налога  на  добавленную  стоимость. В  целях  налогообложения  рыночной  считается  цена, указанная  сторонами  сделки.

     Следующим  объектом  внимания  для  аудитора  является  списание  дебиторской  задолженности. Ошибка  заключается  в  том, что  в  налоговую  базу  по  налогу  на  добавленную  стоимость  не  включаются  суммы  списанной  дебиторской  задолженности, тогда  как  начисление  налога  при  списании  дебиторской  задолженности  требует  п. 5  ст. 167  НК  РФ. При  этом  аудитор  должен  иметь  ввиду, что  начислить  налог  необходимо  либо  на  день  списания  этой  задолженности, либо  на  день  истечения  срока  исковой  давности.

     Проблемными  также  при  определении  налоговой  базы, а  значит  и  при  проверке  являются  получение  авансов, а  также  штрафов, пеней  и  неустоек. Аудитору  следует  учитывать, что  в  настоящее  время  существуют  разные  точки  зрения  по  поводу  обязанности  организации  платить  налог  на  добавленную  стоимость  с  полученных  авансов, а  также  штрафов, пеней, неустоек.       
Проверка  правомерности  применения  вычетов

      Важным  аспектом  проверки  обязательств  по  налогу  на  добавленную  стоимость  является  проверка  правомерности  применения  вычетов  по  налогу. Аудитору  при  этом  следует  иметь  ввиду  требования  ст. 171  НК  РФ, которые  определяют  несколько  условий  принятия  к  возмещению  по  платежам  в  бюджет. В  связи  с  неисполнением  указанных  условий  возникают  следующие  ошибочные  ситуации.

Организация  не  ведет  раздельный  учет  облагаемых  и  необлагаемых  налогом  операций, как  того  требует  п. 4 ст. 170.

Принимается  к  вычету  НДС  по  имуществу, использованному  в  операциях, по которым  НДС  не  уплачивается. Следует  иметь  ввиду, что  если  по  таким  операциям  НДС  был  принят  к  вычету, то  он  подлежит  восстановлению  и  уплате  в  бюджет  согласно  п. 3  ст. 170  НК  РФ.

Налоговый  вычет  произведен  в  налоговом  периоде, в  котором  не  было  реализации, либо  принят  к  вычету  НДС  по  сверхнормативным  расходам.

Принимается  к  вычету  НДС  на  основании  неправильно  оформленного  счета-фактуры, либо  по  безвозмездно  полученному  имуществу.

Принимается  к  вычету  НДС     не  принятым  к  учету  товарам, работам, услугам, как  это  требует  п. 1  ст. 172  НК  РФ  и  ст. 9  ФЗ  №  129-ФЗ  «О  бухгалтерском  учете».

При  проверке  правомерности  применения  вычетов  по  налогу  на добавленную  стоимость  аудитору  следует:

-                      ознакомиться  с  организацией  аналитического  учета  к  счету  19  «НДС  по  приобретенным  ценностям»;

-                      оценить  качество  учета  и  контроля  операций;

-  убедиться  в  наличии  раздельного  учета  НДС  по  приобретению     товарно-материальных  ценностей;

-                      проверить  соблюдение  порядка  и  сроков  осуществления  вычетов.

Кроме  того, целесообразно  выборочным  порядком  проверить  соблюдение  правил  оформления  счетов-фактур, на  основании  которых  принимается  к  вычету  НДС, а  также  убедиться  в  соблюдении  принципа  временного  соответствия  вычетов  по  налогу  на  добавленную  стоимость  и  оприходования  товарно-материальных  ценностей.
Проверка  правильности  составления  и  своевременности  сдачи  деклараций, а  также  правильности  и  своевременности уплаты  налога

При  проверке  аудитор  сопоставляет  обороты  по  реализации  товаров (работ, услуг), отраженные  в  декларации  по  налогу  на  добавленную  стоимость, с  данными  Отчета  о  прибылях  и  убытках (форма  № 2), учитывая, что  декларация  по  НДС  составляется  за  отчетный  период, а  форма  №  2 -  нарастающим  итогом.

Также  аудитору  следует  сравнивать  показатели  налоговой  декларации  по  НДС  с  данными  формы  № 4  Отчета  о  движении  денежных  средств  в  части  полученных  авансов  в  счет  предстоящих  поставок  товаров  и  выполнения  работ (услуг). При  этом  сумма, указанная  в  налоговой  декларации, должна  быть  не  меньше  суммы  из  формы  №  4. В  противном  случае  есть  основания  предполагать  неполное  включение  или  невключение  в  облагаемый  оборот  авансов  и  предоплат, т. е.  занижение  налоговой  базы  по  налогу  на  добавленную  стоимость  в  налоговом  периоде.

Далее  осуществляется  проверка  своевременности  сдачи  деклараций  и  уплаты  налога.

В  заключении  проверки  аудитором  производится  оценка  обнаруженных  нарушений. Ошибки  и  нарушения  при  исчислении  налога  на добавленную  стоимость  достаточно  часты  вследствие  сложности  этого  налога. К  наиболее  характерным  из  них  могут  быть  отнесены:

-                      невключение  в  объект  налогообложения  некоторых  операций, в  частности  таких  как:

выполнение  работ, оказание  услуг  для  собственных  нужд;

-                      вычет  сумм  налога, уплаченного  за  товары, работы, услуги, которые  отнесены (списаны)  на  операции, не  являющиеся  объектами  налогообложения;

-                      вычет  сумм  НДС  по  приобретенным  материальным ценностям, по  которым  не  осуществлено  их принятие к учету;

-                      вычет  сумм  НДС  по  приобретенным  товарам, выполненным   работам, оказанным  услугам, по  которым  отсутствует  документальное  подтверждение  фактической  оплаты;

-                      неправомерное  использование  налоговых  льгот;

-                      неправильное  заполнение  налоговых  деклараций.         

     

Тема 8. Аудит налога на прибыль                            
                     Цели, задачи, источники  аудиторской  проверки
         Цели  проверки: установление  правильности  и  полноты  исчисления  налогооблагаемой  базы  и  формирования  финансовых  результатов, применения  налоговых  ставок, обоснованности  применения  налоговых  льгот, своевременности  и  полноты  уплаты  налога  в  бюджет, подтверждение  отчетности о  финансовых  результатах.

      Если  аудит  налога  на  прибыль  проводится  в  рамках  обязательного  аудита, то  цели  аудита  определяются  следующими  качественными  аспектами  отчетности.

      Существование -  налоговое  обязательство  перед  бюджетом, отраженное  в  отчетности, и  расход  по  налогу  на  прибыль  реально  существуют  и  относятся  к  проверяемому  периоду.

      Полнота  -  налоговое  обязательство  и  расход  по  налогу  на  прибыль  отражены  в  финансовой  отчетности  в  полном  объеме.

      Оценка (измерение) -  налоговое  обязательство  и  расход  по  налогу  на  прибыль  правильно  рассчитаны  и  объективно  отражают  результаты  деятельности  организации.

      Классификация  -  налоговое  обязательство  правильно  распределено  на  текущее  и  отложенное.

      Представление  и  раскрытие  -  информация  по  расходу  налога  на  прибыль  адекватно  раскрыта  в  финансовой  отчетности. 

         Нормативная  база:

         Налоговый  кодекс  РФ (часть  2)  от  05.08.2000  № 117-ФЗ (принят  ГД  ФС  РФ  19.07.2000)., в  частности, гл. 25.

         Закон  «Об  аудиторской  деятельности»  № 307-ФЗ.

         Федеральные  правила(стандарты)  аудиторской  деятельности.

         Методика  «Налоговый  аудит  и  другие  сопутствующие  услуги  по     налоговым  вопросам. Общение  с  налоговыми  органами».

         Методические  рекомендации  по  проверке  налога  на прибыль  и  обя

         зательств  перед  бюджетом  при  проведении  аудита  и  оказании  со-

         путствующих  услуг.   

         Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утв. приказом МФ РФ от 7 февраля <metricconverter productid=«2006 г» w:st=«on»>2006 г. № 24н.

         И  др.

        

         Источники  информации:

-         журнал-ордер  № 15 (счет  99);

-         журнал-ордер  № 11 (счет  90);

-         журнал-ордер  № 13 (счет  91);

-         журнал-ордер  № 12 (счет  83);

-         журнал-ордер  № 16;

-         ведомость  №  18  (капитальные  вложения);

-         журнал-ордер № 8;

-         листки-расшифровки;

-         справки, расчеты  бухгалтерии, сметы  затрат;

-         налоговые  декларации  по  налогу на  прибыль;

-         отчет  о  прибылях  и  убытках  (форма  № 2).
                    Методика  аудита  налога  на  прибыль
    продолжение
--PAGE_BREAK--
еще рефераты
Еще работы по бухгалтерии