Реферат: План Концепція, зміст та об’єкти управлінського обліку. Системи обліку витрат І калькулювання собівартості

ТЕМА 11. ОСНОВИ УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ

План

Концепція, зміст та об’єкти управлінського обліку.

Системи обліку витрат і калькулювання собівартості.

Облік і контроль за центрами відповідальності.

Аналіз релевантної інформації для прийняття управлінських рішень.


11.1. КОНЦЕПЦІЯ, ЗМІСТ ТА ОБ’ЄКТИ УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ

При вивчення даної теми особливу увагу слід звернути на причини, що зумовили необхідність виокремити управлінський облік із загальної системи бухгалтерського обліку, та його основне призначення.

Розвиток ринкової економіки в умовах наявності різних форм власності і господарювання, загострення конкурентної боротьби на внутрішньому та зовнішньому ринках, розширення масштабів виробництва з одночасним ускладненням його технології і організації, зростання самостійності підприємств поставили нові вимоги перед управлінням.

Управляти – це, передусім, передбачити результати майбутніх операцій, майбутньої діяльності. Складовими (функціями) управління є: планування, організація, мотивація, контроль і регулювання. Для забезпечення функцій управління менеджмент підприємства повинен володіти детально, своєчасною і об’єктивною інформацією про наявні і майбутні процеси з метою прийняття оптимальних управлінських рішень.

Відомо, що основною інформаційною системою підприємств є бухгалтерський облік. Частина його, яка забезпечує управлінську ланку необхідною інформацією, зветься управлінським обліком.

^ Управлінський облік – це система виявлення, вимірювання, обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством.

Взаємозв’язок між управлінським обліком та функціями управління відображено на рис.11.1.



Рис.11.1. Взаємозв’язок управлінського обліку та системи управління

Таким чином, управлінський облік є складовою частиною процесу управління, що надає важливу інформацію для прийняття оптимальних управлінських рішень, визначення стратегії та формування планів майбутньої діяльності підприємства, контролю поточної діяльності структурних підрозділів та підприємства в цілому, оцінки ефективності діяльності підприємства та менеджерів, оптимізації використання ресурсів.

Сутність, мета та основні завдання управлінського обліку проявляються у його функціях, якими є:

прогнозна – дає можливість здійснювати перспективне планування та координування розвитку підприємства в майбутньому на основі аналізу й оцінки фактичних результатів діяльності;

інформаційна – полягає у забезпеченні менеджерів усіх рівнів управління підприємством інформацією, необхідною для поточного планування, контролю та прийняття оперативних управлінських рішень;

комунікаційна – передбачає формування і своєчасну подачу інформації на різні рівні управління підприємством для внутрішнього комунікаційного зв’язку та узгодження дій;

контрольна – забезпечує оперативний контроль та оцінку результатів діяльності внутрішніх підрозділів, підприємства в цілому та їх керівників.

Як бачимо, управлінський облік в певній мірі виходить за рамки суто бухгалтерського обліку і включає в себе елементи прогнозування, планування (бюджетування), аналізу та контролю.

Слід зазначити, що між фінансовим та управлінським обліком існує тісний взаємозв’язок. Це – дві галузі єдиної системи бухгалтерського обліку, які грунтуються на єдиній первинній облікові інформації, тотожності принципів і методів обліку. Проте, управлінський облік є своєрідним продовженням, поглибленням, деталізацією даних фінансового обліку. Порівняльну характеристику та відмінності фінансового і управлінського обліку подано у парадигмі 1.3 теми 1 (див. таблицю 1.1).

Важливо з’ясувати об’єкти управлінського обліку. Кожне підприємство створюється та здійснює господарську діяльність з метою одержання прибутку. Фінансові результати діяльності (прибуток, збитки) сформується співвідношенням витрат і доходів, а саме:

^ Доходи – Витрати = Результат


Витрати і доходи – це основні об’єкти управлінського обліку. Попередньо вони відображаються у фінансовому обліку, але в управлінському обліку витрати і доходи перегруповуються за їх цільовим призначенням, тобто за видами продукції, замовленнями, процесами, центрами відповідальності, сферами діяльності тощо.

Під витратами слід розуміти зменшення активів або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками). Доходи – це збільшення активів або зменшення зобов’язань, що зумовлюють зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства).
^ Класифікація і поведінка витрат
Важливою методологічною передумовою обліку, аналізу і контролю витрат, прийняття правильних і оптимальних управлінських рішень є класифікація витрат. В залежності від цілей, для яких використовується інформація про витрати, існує багато критеріїв їх класифікації. В даній темі пропонуємо зосередити основну увагу класифікації витрат для цілей управлінського обліку (табл.11.1).
Таблиця 11.1 ^ Класифікація витрат в управлінському обліку Напрямки класифікації витрат
1. Визначення собівартості, фінансових результатів та оцінка запасів

2. Прийняття управлінських рішень

3. Планування і контроль виконання

1.1. Вичерпані та невичерпані

1.2. Витрати на продукцію та витрати періоду

1.3. Прямі та непрямі

1.4. Основні та накладні

1.5. Елементи та статті витрат

2.1. Постійні та змінні

2.2. Релевантні та нерелевантні

2.3. Маржинальні та середні

2.4. Загальні та диференційні

2.5. Дійсні та можливі

3.1. Контрольовані та неконтрольовані

3.2. Нормативні (стандартні) та фактичні


Класифікація витрат для визначення собівартості, фінансових результатів та оцінки запасів

Вичерпані витрати – це зменшення активів або збільшення зобов’язань поточної діяльності для отримання доходу звітного періоду. Їх можна назвати ще спожитими або завершеними витратами.

Невичерпані (неспожиті, незавершені) витрати – це зменшення активів або збільшення зобов’язань у процесі поточної діяльності для одержання доходу в майбутніх періодах.

Наведена класифікація є важливою для визначення витрат і фінансового результату звітного періоду. Наприклад, підприємство купило верстат вартістю 12000 дол. Чи має право бухгалтер віднести всю вартість верстату на витрати звітного періоду? Очевидно – ні. Тут ми маємо заміну одного виду активу (грошей) на інший (устаткування). Це – невичерпані, неспожиті витрати. Вартість верстату повинна бути розподілена між звітними періодами протягом терміну його використання. Саме амортизація цього верстату буде відноситись на витрати звітних періодів (вичерпані, спожиті витрати).

Витрати на продукцію – витрати, що пов’язані з виробництвом продукції або придбанням товарів для реалізації. Вони включаються до виробничої собівартості продукції (прямі матеріали, пряма заробітна плата, загальновиробничі накладні витрати, купівельна собівартість товарів для реалізації).

Витрати періоду – це витрати, які не включаються в собівартість реалізованої продукції і запасів продукції на складі і розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені. При визначені фінансових результатів враховуються окремими позиціями. У відповідності з міжнародною практикою до них відносяться адміністративні витрати, витрати на збут, амортизація офісу і ін.

Прямі – це витрати, які пов’язані з виробництвом окремих видів продукції і можуть бути прямо, безпосередньо віднесені на їх собівартість (сировина і матеріали, основна заробітна плата виробничих робітників і ін.).

Непрямі – це витрати, які пов’язані з виробництвом одночасно декількох видів продукції або з організацією виробництва в цілому і не можуть бути віднесені безпосередньо на собівартість певного виду продукції. Вони потребують попереднього розподілу (заробітна плата керівника цеху, витрати на амортизацію верстатів, на опалення і освітлення і ін.).

Віднесення витрат до прямих або непрямих у великій мірі залежить від того, що є об’єктом витрат. Наприклад, сировина і матеріали є прямими витратами по відношенню до видів продукції і до певного структурного підрозділу (цех 1, цех 2 і т.д.). Амортизація верстатів як і інші загальновиробничі витрати є непрямими по відношенню до видів продукції і прямими по відношенню до структурних підрозділів.

Основні – це витрати, які безпосередньо пов’язані з виробничим процесом виготовлення продукції (матеріали, заробітна плата робітників, витрати на утримання і експлуатацію устаткування).

Накладні – витрати, які безпосередньо не пов’язані з процесом виготовлення продукції, а відносяться до сфери організації і управління виробництвом чи підприємством в цілому (загальновиробничі, адміністративні витрати).

Елемент витрат – це економічно однорідний вид витрат, який не може поділятися на даному підприємстві на складові частини, показує, що витрачено і скільки, не вказуючи на якій цілі. Елементи витрат мають зовнішнє походження. До елементів втрат відносяться:

1. Матеріальні витрати.

2. Витрати на оплату праці.

3. Відрахування на соціальні заходи.

4. Амортизаційні відрахування.

5. Інші операційні втрати.

Кожен з цих елементів втрат поділяється, як правило, на більш детальні складові. Класифікація витрат за елементами застосується як у фінансовому, так і в управлінському обліку для обліку витрат в цілому по підприємству, для складання кошторисів, для визначення національного доходу та інших цілей.

Статті витрат (або статі калькуляції) відображають цільове направлення витрачених ресурсів. Застосовуються для визначення собівартості продукції (робіт, послуг), для аналізу факторів формування собівартості. В практиці зарубіжних фірм статтями втрат можуть бути: сировина і матеріали, зворотні відходи (віднімаються), покупні вироби, напівфабрикати та послуги зі сторони, паливо та енергія на технологічні цілі, основна заробітна плата робітників, додаткова заробітна плата робітників, відрахування на соціальне страхування, загальновиробничі витрати та інші.

За своїм складом статті витрат можуть бути одноелементними або комплексними, які складаються з декількох елементів витрат. Номенклатура статей витрат визначається кожним підприємством самостійно в залежності від особливостей діяльності та аналітичних потреб.
^ Класифікація витрат для прийняття управлінських рішень
Поділ витрат на постійні та змінні здійснюється за ознакою залежності від коливання (зміни) обсягу діяльності (виробництва чи реалізації).

Постійні – це витрати, загальна сума яких не змінюється, залишається постійною у разі зміни обсягу діяльності у межах діючої структури підприємства і потужності виробництва (амортизація, зарплата адміністративно-управлінського персоналу, витрати на опалення, освітлення, інші управлінські витрати).

Діяльність (кількість продукції)

Загальні постійні витрати

Постійні витрати на одиницю

0

3000

чиста сума збитків 3000

1

3000

3000

5

3000

600

10

3000

300

15

3000

200

20

3000

150


Змінні витрати – витрати, загальна сума яких змінюється пропорційно зміні обсягу діяльності (виробництва, реалізації). До них відносяться сировина і матеріали, заробітна плата робітників та інше.

Діяльність (кількість продукції)

Змінні витрат на одиницю

Постійні змінні витрат

0

200

0

1

200

200

5

200

1000

10

200

2000

15

200

3000

20

200

4000


Загальна сума витрат на обсяг діяльності визначається формулою, яка відображає поведінку та функцію витрат:

де:

– вся собівартість випущеної продукції;

а – змінні витрати на одиницю продукції;

x – обсяг виробництва;

b – загальна сума постійних витрат.

Собівартість одиниці продукції: або

Релевантні витрати – це витрати, які залежать, спонукаються або викликаються прийнятим управлінським рішенням.

Нерелевантні витрат – це витрати, які не залежать від прийняття нового рішення.

Наприклад, компанія вирішує проблему виготовляти деталь “х” самостійно чи купувати її у постачальника. Розрахунок собівартості однієї деталі дав таку інформацію (дол.): прямі матеріали – 20; пряма зарплата – 15; змінні накладні витрати – 5; постійні накладні витрати – 10. Разом – 50.

Постачальник запропонував ціну 46 дол. за одну деталь. Яке рішення прийняти?

Релевантний підхід:

Ціна постачальника (релевантні витрати) – 46 дол.

Постійні накладні витрати (нерелевантні, які будуть незалежно від прийнятого рішення) – 10 дол. Разом – 56 дол.

Висновок: слід прийняти рішення виготовляти деталь “х” самостійно.

Маржинальні витрати – це витрати на виробництво додаткової одиниці продукції або додаткової партії продукції.

Середні витрати (середня собівартість) – це частка відділення усієї суми витрат на кількість випущеної за період продукції.

Кількість виробленої продукції

Загальні витрати

Витрати на одиницю продукції

середні витрати (2:1)

Маржинальні витрати

10

40000

4000

–

11

43000

3909

43000-40000=3000

12

46000

3833

46000-43000=3000

13

50000

3846

50000-46000=4000

14

54000

4153

54000-50000=4000


У межах використання нормальної потужності виробництва маржинальна собівартість додатково виготовленої одиниці продукції формується тільки змінними витратами, але змінні витрати на одиницю такої продукції можуть зрости, якщо це потребує поза урочного часу (оплачується у більшому розмірі). Якщо ж виготовлення додаткової партії продукції вимагає запровадження додаткового устаткування і додаткової робочої сили – маржинальні витрати можуть зрости за рахунок як постійних, так і змінних витрат.

Загальні витрати – це сукупність витрат підприємства на виробництво продукції як по основних, так і по додаткових замовленнях, що надійшли від клієнтів. Виходячи від загальних витрат і доходів від реалізації усієї продукції визначається загальний фінансовий результат діяльності.

Диференційні витрати – витрати, що складають різницю між альтернативними рішеннями. Наприклад, компанія виробляє і реалізує 30000 шт. виробу “А” по ціні 60 дол. вона хоче опанувати додатковий ринок, для чого необхідно виробити і реалізувати додатково 10000 шт. цієї продукції. Різниця у витратах на виробництво 40000 шт. і 30000 шт. продукції складає диференціальні витрати. Це поняття відноситься і до доходу.

Дійсні витрати – це витрати, що потребують реальної сплати грошей або витрачення інших активів (витрати матеріалів на виготовлення продукції, нарахована оплата праці і ін.).

Можливі витрати – це втрачена вигода, коли вибір та прийняття одного рішення вимагає відмовитись від іншого (альтернативного) рішення.

Приклад. Молода людина працює менеджером на фірмі і одержує зарплату 50000 дол. у рік. Вона планує відкрити свою власну справу (фірму), що принесе їй дохід 250000 дол. при витратах 160000 дол. (чистий результат – 90000 дол.). Але для точного визначення результату слід взяти до уваги також втрачену вигоду (можливі витрати) у розмірі 50000 дол. (зарплата менеджера), тоді результат буде: 90000 дол. – 50000 дол. = 40000 дол.
^ Класифікація витрат для планування і контролю виконання
Класифікація витрат на контрольовані і не контрольовані застосовується для контролю результатів діяльності структурних підрозділів підприємства (центрів відповідальності) та менеджерів цих підрозділів.

Контрольовані – це такі витрати, які менеджер може контролювати, або може здійснювати на них значний вплив.

Неконтрольовані – це такі витрати, які менеджер не може контролювати та впливати на них. Вони не залежать від діяльності менеджера.

Менеджер цеху, наприклад, може контролювати та впливати на розмір таких витрат, як сировина та матеріали, допоміжні матеріали, основна заробітна плата, витрати електроенергії та інші. Але він не може впливати, скажімо, на суму амортизації устаткування, суму страхування майна чи витрати головного офісу (загальногосподарські витрати).

Контрольовані та неконтрольовані витрати необхідно виділяти в кошторисах (бюджетах) та у звітах про роботу центрів відповідальності.

Нормативні витрати – це величина витрат на запланований або фактичний обсяг виробництва продукції (робіт, послуг) виходячи із встановлених норм витрачення ресурсів (сировини, матеріалів, заробітної плати). Норми витрат розробляються підприємством на одиницю продукції або на виконання однієї операції.

Фактичні – це витрати підприємства, які фактично сформовані у результаті діяльності під впливом різних факторів.

Наведений поділ витрат дає змогу виявляти відхилення фактичних витрат від нормативних (стандартних), встановлювати причини відхилень та приймати відповідні рішення (здійснювати управління по відхиленнях).


^ 11.2. СИСТЕМИ ОБЛІКУ ВИТРАТ І КАЛЬКУЛЮВАННЯ СОБІВАРТОСТІ

При опануванні даного питання слід мати на увазі, що в зарубіжних країнах з розвиненою ринковою економікою основна увага приділяється не тільки точному визначенню фактичної собівартості об’єктів калькулювання, а і, головне, управлінню витрат, їх контролю та економії ресурсів. Найбільш вживані системи обліку витрат і калькулювання (системи виробничого обліку наведені на рис.11.2).



Рис.11.2. Системи обліку і калькулювання

(Системи виробничого обліку)




Система обліку і калькулювання повних витрат передбачає, що в собівартість продукції включаються усі витрати, що пов’язані з процесом виробництва: прямі матеріали, пряма заробітна плата, інші прямі витрати, а також накладні загальновиробничі витрати. Викладений вище матеріал базується на системі обліку і калькулювання повних витрат.

Калькулювання собівартості продукції за повними витратами може здійснюватися за замовленнями, за процесами і на основі виробничої діяльності.

Калькулювання витрат за замовленнями. Це так званий позамовний метод обліку витрат і калькулювання собівартості. Він знаходить широке застосування в індивідуальних і дрібносерійних виробництвах, має місце практично в усіх галузях промисловості і народного господарства. Об’єктами обліку при цьому методі є окреме замовлення. Кожному замовленню присвоюють окремий номер (шифр), який проставляють на первинних документах по обліку витрат, і за яким здійснюють групування первинних документів (і витрат) по замовленнях.

Прямі витрати відносять на собівартість замовлень на основі групування первинних документів. Загальновиробничі витрати, які є непрямими, протягом місяця обліковують окремо, на окремих рахунках, а в кінці місяця відносять на собівартість окремих замовлень шляхом їх розподілу. Якщо за даним замовленням підприємство виготовило багато виробів, для визначення фактичної собівартість одиниці продукції потрібно загальну суму витрат поділити на кількість виробів.

Калькулювання витрат за процесами. Застосовують у тих виробництвах, де вихідна сировина проходить ряд технологічних виробничих процесів, переділів виробництва. Цей метод звуть ще попередільним методом обліку витрат і калькулювання. На кожному переділі одержують напівфабрикат, який є вихідною сировиною (або матеріалом) для наступного переділу. На останньому переділі одержують готову продукцію. Цей метод застосовують у металургійній, хімічній, текстильній, харчовій, скляній та інших галузях промисловості.

Витрати за цим методом обліковують по переділах та видах продукції. Об’єктами калькулювання є напівфабрикати кожного переділу та готова продукція останнього переділу. Попередільний метод має два варіанти обліку виробничих витрат: напівфабрикатний, за яким визначається фактична собівартість напівфабрикатів кожного переділу, їх передача на наступний переділ відображається у системі бухгалтерських рахунків; безнапівфабрикатний, за яким облік витрат здійснюється по переділах, але собівартість напівфабрикатів не визначається. Шляхом зведення витрат по переділах калькулюється собівартість тільки готової продукції на останньому переділі.

Калькулювання на основі виробничої діяльності. Ця система знаходить останнім часом все ширше застосування у світовій практиці. На відміну від традиційних методів обліку, які входять з принципу “продукція, що виробляється, споживає запроваджені у виробництво ресурси”, калькулювання собівартості на основі виробничої діяльності припускає, що продукція споживає виробничі процеси, а виробничі процеси споживають запроваджені ресурси. Система орієнтована на контроль і скорочення протяжності виробничого процесу, особливо тих операцій, які не збільшують цінності виробів (догляд, транспортування, зберігання, контроль і таке інше). Саме це приводить до зниження витрат і собівартості продукції.

За цієї системи виробничі накладні витрати обліковуються по операціях, так званих центрах виробничої діяльності, а потім розподіляються між видами продукції на основі диференційованих баз розподілу, що звуться ще факторами розподілу. Іншими словами, для кожного виду витрат вибирається своя база (фактор) розподілу, а потім розраховується величина цих витрат на одиницю фактора їх зміни. При цьому накладні витрати, які традиційно вважались постійними, розглядаються як довгострокові змінні витрати, зміна яких пов’язана зі зміною активності відповідних факторів.

Приклад застосування системи калькулювання на основі виробничої діяльності послідовно наведено в таблицях 11.2, 11.3, 11.4.
^ Таблиця 11.2
Вихідні дані для калькулювання (в дол.)

Показники

Вироби

Разом

А

Б

В

1. Кількість виготовленої і реалізованої продукції

50000

30000

5000

Х

2. Ціна одного виробу

25

30

35

Х

3. Змінні витрати на одиницю:

матеріали;

зарплата


3

6


2

8


1

4


Х

Х

4. Людино-години на одиницю

1.5

2

1

140000

5. Години роботи устаткування на одиницю

4

2

6

290000

6. Кількість партій виробів

5

10

15

30

7. Кількість замовлень

10

20

20

50

8. Кількість замовників

2

13

15

30

9. Виробничі накладні витрати:

налагодження;

обробка;

пакування


Х

Х

Х


Х

Х

Х


Х

Х

Х


120000

580000

140000

10. Комерційні витрати

Х

Х

Х

150000

11. Адміністративні витрати

Х

Х

Х

300000



Таблиця 11.3 ^ Розрахунок витрат на одиницю фактора Витрати
Фактор зміни витрат

Витрати на одиницю фактора

1. Короткострокові змінні витрати:

матеріали;

зарплата;

обробка



одиниця виробу

-“-

години роботи устаткування



580000:290000 = 2 дол.

2. Довгострокові змінні витрати:

налагодження;

пакування;

збут;

адміністративні витрати



кількість партій

кількість замовлень

кількість замовників

кількість замовлень



120000:30 = 4000 дол.

140000:50 = 2800 дол.

150000:30 = 5000 дол.

300000:50 = 6000 дол.




Таблиця 11.4
^ Звіт про фінансові результати (тис.дол.)

Показники

Вироби

Разом

А

Б

В

Реалізована продукція (дохід)

1250

900

175

2325

Короткострокові змінні витрати:

матеріали;

зарплата;

обробка


150

300

400


60

240

120


5

20

60


215

560

580
Маржинальний дохід
400

480

90

970

Довгострокові змінні витрати:

налагодження;

пакування;

збут;

адміністративні витрати


20

28

10

60


40

56

65

120


60

56

75

120


120

140

150

300

Прибуток (збитки)

282

199

(221)

260


Система калькулювання на основі виробничої діяльності повністю відповідає одному з основних принципів управління “точно вчасно”, забезпечує більш точне визначення собівартості продукції, скорочення виробничого процесу і витрат на його здійснення.

^ Система обліку і калькулювання за змінними витратами
Система калькулювання за змінними витратами базується на поділі усіх витрат на змінні та постійні, вона передбачає, що собівартість продукції визначається тільки за змінними витратами. Так, до виробничої собівартості продукції відносяться прямі матеріали, пряма заробітна плата інші прямі витрати і частина загальновиробничих витрат, які є змінними. За змінними витратами оцінюється також залишок готової продукції на складі і реалізована продукція.

Постійні загальновиробничі витрати не включаються у собівартість продукції, відносяться до витрат періоду, обліковуються окремо і списуються на дебет рахунку фінансових результатів звітного періоду. Контроль постійних витрат здійснюється за центрами відповідальності шляхом їх бюджетування, виявлення та аналізу відхилень від бюджету (кошторису).

Система калькулювання змінних витрат застосовується в управлінському (внутрішньому) обліку для цілей планування, контролю, прийняття управлінських рішень по нових видах продукції, ціноутворенню, рішень типу “виробляти чи купувати” і ін. Зовнішня звітність складається за принципами калькулювання повних витрат.

З системою обліку і калькулювання змінних витрат пов’язаний показник маржинального доходу. Маржинальний дохід – це різниця між доходом від реалізації і сумою змінних витрат. Маржинальний дохід – це проміжний фінансовий результат, який повинен забезпечити покриття постійних витрат і одержання прибутку (див.табл.11.5).
Таблиця 11.5
^ Витяг з внутрішнього звіту про фінансові результати (дол.)

(дані умовні)

Показники

Продукція А

Продукція Б

Разом

Дохід від реалізації

6000

10000

16000

Змінні витрати

4000

6000

10000

Маржинальний дохід

2000

4000

6000

Постійні витрати

Х

Х

2200

Прибуток

Х

Х

3800


Слід уяснити вплив калькуляції собівартості за повними витратами і калькуляції собівартості за змінними витратами на величину прибутку. Системи обліку і калькулювання повних і змінних витрат дають різні фінансові результати діяльності підприємства. Це положення доцільно розглянути на прикладі:

^ Вихідні дані. Підприємство виробляє і реалізує продукцію “К”. Ціна реалізації 60 дол. за одиницю. Інформація за квітень місяць:

виготовлено 15000 шт.

реалізація (дохід) (10000 шт. по 60 дол.) 600000

змінні витрати на одиницю 24 дол.

постійні витрати на місяць 450000 дол.

Фактична собівартість одиниці продукції за повними витратами:



Прибуток з одиниці реалізованої продукції:

60 дол. – 54 дол. = 6 дол.

Звіт про фінансові результати за системою повних витрат:

реалізація (10000 шт.  60 дол.) 600000

витрати (10000 шт.  54 дол.) 540000

прибуток 60000

Звіт про фінансові результати за системою змінних витрат:

реалізація (10000 шт.  60 дол.) 600000

витрати

- змінні (10000 шт.  24 дол.) 240000

- постійні 450000 690000

збитки 90000

Різниця фінансового результату обумовлена різною сумою витрат, віднесених на собівартість реалізованої продукції. Доцільно провести аналіз:

Система повних витрат:

- змінні витрати: 10000 шт.  24 дол. 240000

- постійні (450000:15000 шт.)  10000 300000

Таким чином, за системою повних витрат на собівартість реалізованої продукції віднесено 300000 дол. постійних витрат, а за системою змінних витрат – вся сума періоду, тобто 450000 дол. Різниця (150000 дол.) віднесена за системою повних витрат на залишок продукції на складі (5000 шт.  30 дол. = 150000 дол.).

Візьмемо наступний варіант: підприємство виготовило 15000 шт. продукції і реалізовано теж 15000 шт.

Звіт про фінансові результати за системою повних витрат:

реалізація (15000 шт.  60 дол.) 900000

витрати (15000 шт.  54 дол.) 810000

прибуток 90000

Звіт про фінансові результати за системою змінних витрат:

реалізація (15000 шт.  60 дол.) 900000

витрати

- змінні (15000 шт.  24 дол.) 360000

- постійні 450000 810000

прибуток 90000

Таким чином, у випадку, коли кількість виробленої і реалізованої продукції співпадає, фінансовий результат однаковий за двома системами.

Наступний варіант, коли підприємство виготовило 15000 шт. продукції, а реалізувало 20000 шт. (за рахунок залишку продукції на складі).

Звіт про фінансові результати за системою повних витрат:

реалізація (20000 шт.  60 дол.) 1200000

витрати (20000 шт.  54 дол.) 1080000

прибуток 1200000

Звіт про фінансові результати за системою змінних витрат:

реалізація (20000 шт.  60 дол.) 1200000

витрати

- змінні (20000 шт.  24 дол.) 480000

- постійні 450000 930000

прибуток 270000

Різниця суми прибутку (150000 дол.) обумовлена постійними витратами у складі реалізованого залишку готової продукції на складі (система повних витрат):

5000 шт.  30 дол. = 150000 дол.

Слід зробити висновок, що різниця суми фінансового результату за двома системами калькулювання залежить від співвідношення виробленої (В) і реалізованої (Р) кількості продукції:

якщо В = Р, то сума прибутку буде однакова за системи як повних, так і змінних витрат;

якщо В>З, то прибуток за системи змінних витрат менший, ніж за системи повних витрат;

якщо В<Р, то прибуток за системи змінних витрат буде більший, ніж за системи повних витрат.

Розглядаючи систему обліку і калькулювання змінних витрат, необхідно зазначити її переваги та недоліки. Переваги: спрощує облік (як і нормування, планування) витрат і калькулювання, тому що постійні витрати не розподіляються між видами продукції; дозволяє визначати взаємозв’язок витрат, обсягу діяльності і прибутку; точніше визначається фінансовий результат за принципом “витрати-доходи”; постачає цінну інформацію для прийняття управлінських рішень.

^ Аналіз взаємозв’язку витрат, обсягу діяльності та прибутку

Такий аналіз можливий за системи обліку і калькулювання змінних витрат, базується на поділі витрат на змінні та постійні, а також на показнику маржинального доходу. При цьому визначається точка рентабельності і інші показники, що характеризують взаємозв’язок витрат, обсягу діяльності та прибутку.

Точка рентабельності – це обсяг реалізації, при якому доходи підприємства дорівнюють його витратам, підприємство не має ні прибутку, ні збитків. Синонімами поняття точки рентабельності є точка беззбитковості, мертва точка, точка критичного обсягу реалізації.

Приклад. Компанія виготовляє і реалізує велосипеди. Дані на одиницю продукції:

ціна 500 дол.

змінні витрати 300

маржинальний дохід 200

Постійні витрати становлять 80000 дол. на місяць.

Дані за місяць:

реалізація (500 шт.) 250000 (100%)

змінні витрати (500 шт.  30 дол.) 150000 60%

маржинальний дохід 100000 (40%)

постійні витрати 80000

прибуток 20000

Коефіцієнт маржинального доходу (КМД) – це відношення суми маржинального доходу до суми доходу від реалізації:

КМД = 100000:250000 = 0,40 (або 40%)

За даними на одиницю продукції:



Точка рентабельності може бути визначена двома способами: методом рівняння та методом маржинального доходу.

Метод рівняння.

Виходячи з загальної формули:


Дохід від реалізації = Змінні витрати + Постійні витрати + Прибуток



ф
Дохід від реалізації = Змінні витрати + Постійні витрати + 0
ормула критичного обсягу реалізації буде:


За умови, що “Х” – критичний обсяг реалізації (КОР) в штуках:

500Х = 300Х + 80000 + 0

200Х = 80000; Х = 400 шт. (велосипедів)

За умови, що “Х” – критичний обсяг реалізації (КОР) в грошах:

Х = 0,60Х + 80000 + 0

0,40Х = 80000; Х = 500000 дол.

М
Маржинальний дохід = Постійні витрати + Прибуток
етод маржинального доходу.



За критичного обсягу реалізації (КОР):

Маржинальний дохід = Постійні витрати

Формула критичного обсягу реалізації в штуках:

КОР = Постійні витрати : Марж. дохід на одиницю продукції = 400 шт.

Формула критичного обсягу реалізації в грошах:

КОР = Постійні витрати : Коефіцієнт маржинального доходу = 200000 дол.

Якщо підприємство виготовляє і продає декілька видів продукції, точка рентабельності (критичний обсяг реалізації) визначається виходячи з загального коефіцієнту маржинального доходу до усієї суми доходу від реалізації.

Точка рентабельності може бути знайдена також за допомогою графіка. Площина вище точки рентабельності покаже зону прибутку, а нижче – зону збитків.


^ 11.3. ОБЛІК І КОНТРОЛЬ ЗА ЦЕНТРАМИ ВІДПОВІДАЛЬНОСТІ

При вивченні даного питання основну увагу слід звернути на організацію обліку і контролю за центрами відповідальності різних видів. Це питання пов’язане з управлінням підприємством і його структурними підрозділами за принципом децентралізації.

Організація обліку і контролю діяльності підрозділів включає визначення центрів відповідальності, складання бюджетів для центрів відповідальності, облік витрат і доходів кожного центру відповідальності, складання звітів про виконання за встановлені періоди, аналіз причин відхилень та оцінку діяльності центрів відповідальності та їх менеджерів.

Центри відповідальності – це підрозділи підприємства, керівники яких несуть відповідальність за їх діяльність протягом визначеного періоду часу. В залежності від ступеня відповідальності та повноважень, що делегуються структурним підрозділам та їх менеджерам, центри відповідальності поділяються на центри витрат, центри прибутку і центри інвестицій.

Центр витрат – це центр відповідальності, керівник якого відповідає за витрати, впливає на них, але не впливає на доходи підрозділу, обсяг капіталовкладень і не відповідає за них. Центр прибутку – це підрозділ, керівник якого несе відповідальність не тільки за витрати, але й за доходи, фінансові результати.

Нарешті, центр інвестицій – це центр відповідальності, керівник якого контролює витрати, доходи, фінансові результати, а також інвестиції в основні фонди.

По кожному центру відповідальності ведеться облік витрат, або витрат, доходів і фінансових результатів, при цьому побудова обліку витрат базується на їх поділі на змінні і постійні, прямі і непрямі, контрольовані і неконтрольовані.

Важливою ділянкою роботи є розробка бюджетів діяльності центрів відповідальності і підприємства в цілому, запровадження бюджетного контролю.

Бюджетування – це процес планування майбутньої діяльності підприємства та оформлення його результатів системою бюджетів. Бюджет, в свою чергу, – це кількісне відображення плану, інструмент координації і контролю за його виконанням. Бюджети можуть складатись як для підприємства в цілому, так і для структурних підрозділів.

Бюджети підрозділів зводяться в основний (зведений) бюджет, який складається з операційних бюджетів і фінансових бюджетів.

До операційних бюджетів відносяться: бюджет продаж, бюджет виробництва, бюджет прямих матеріальних витрат, бюджет прямих витрат на оплату праці, бюджет виробничих накладних ви