Учебное пособие: Исчисление и вычет НДС по хозяйственным операциям, связанным с автотранспортом

Исчисление и вычет НДС по хозяйственным операциям, связаннымс автотранспортом

Приобретение (получение) автомобиля

Ситуация1. Автомобиль приобретенв Российской Федерации.

Всоответствии с Соглашением между Правительством Республики Беларусь иПравительством Российской Федерации о принципах взимания косвенных налогов приэкспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг покупателю — импортеру автомобиля из Российской Федерации необходимо уплатить налог надобавленную стоимость (далее — налог, НДС) налоговым органам в порядке,установленном разделом I Положения о порядке взимания косвенных налогов имеханизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между РеспубликойБеларусь и Российской Федерацией (приложение к Соглашению) (далее — Положение),не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия автомобиля научет. Перечень расходов, подлежащих включению в налоговую базу при исчислении«ввозного» НДС, установлен п. 2 Положения как стоимостьприобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данныхтоваров. Следует обратить внимание, что в налоговую базу включаетсяпричитающаяся к уплате при ввозе сумма акцизов.

Пример

В г.Тольятти приобретен для нужд предприятия легковой автомобиль. Услуги подоставке автомобиля в Республику Беларусь автовозом произведены стороннейбелорусской транспортной организацией.

Согласноп. 11 Инструкции о порядке заполнения книги покупок, налоговой декларации(расчета) по налогу на добавленную стоимость по товарам, ввезенным изРоссийской Федерации, расчета возмещения из бюджета сумм налога на добавленнуюстоимость, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборамРеспублики Беларусь от 05.02.2007 № 22 (по состоянию на 23.01.2008) (далее — Инструкция № 22), при включении в цену сделки расходов по доставке товараотражаются только оплаченные или подлежащие оплате расходы. Поскольку длядоставки автомобиля привлекается перевозчик, то расходы по доставке включаютсяв налоговую базу при исчислении НДС.

Всилу п. 5 Инструкции № 22 суммы НДС, уплаченные в установленные сроки, подлежатвычету в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость(далее — налоговая декларация), представляемой за тот налоговый период, в которомосновные средства приняты на учет. Суммы НДС, уплаченные с нарушениемустановленных сроков, подлежат вычету в налоговой декларации, предоставляемойза тот налоговый период, в котором произведена их уплата в бюджет.

Пример

Автомобиль,приобретенный в г. Тольятти, оприходован 15 августа 2008 г., налог уплачен в бюджет 7 сентября 2008 г. Сумма НДС отражается в составе налоговыхвычетов в налоговой декларации за январь - август, так как онауплачена в срок — не позднее 20 сентября. Если НДС уплачен с нарушением срока,например, 23 сентября, то вычет суммы налога производится в налоговойдекларации за январь - сентябрь.

Ситуация2. Автомобиль приобретенво Франции. Произведено таможенное оформление автомобиля.

Всоответствии с п. 1.1 Указа Президента Республики Беларусь от 24.11.2005 № 546«О некоторых вопросах налогообложения товаров, перемещаемых черезтаможенную границу Республики Беларусь» (далее — Указ № 546) освобождаютсяот обложения акцизами и НДС ввозимые на таможенную территорию РеспубликиБеларусь юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями транспортныесредства, кроме ввозимых из Российской Федерации, согласно приложению.

Такимобразом, при ввозе автомобилей в Республику Беларусь, соответствующих по кодуТН ВЭД приложению к Указу № 546, НДС таможенным органам не уплачивается.

Есливвезенный автомобиль не числится в приложении к Указу № 546, то импортеруплачивает «ввозной» НДС таможенным органам в установленном порядке.

Исходяиз п. 4 ст. 16 Закона Республики Беларусь «О налоге на добавленнуюстоимость» (далее — Закон об НДС) уплаченная сумма налога принимается квычету на основании свидетельства о помещении товаров под заявленный таможенныйрежим и платежного документа, подтверждающего уплату НДС. Данный порядок вычетакасается как покупателей, определяющих выручку «по отгрузке», так ипокупателей, определяющих выручку «по оплате».

Ситуация3. Организация приобрелабывший в употреблении грузовой автомобиль у другой организации — резидентаРеспублики Беларусь. До принятия автомобиля на учет в качестве основногосредства собственными силами покупателя выполнена его модернизация.

В2008 году принятие на учет товаров (работ, услуг) собственного производства вкачестве основных средств не является объектом налогообложения. Соответственностоимость работ по модернизации автомобиля, выполненных собственными силами, необлагается НДС, если момент принятия на учет автомобиля после модернизации вкачестве основного средства приходится на 2008 год.

Согласноп. 3-2 ст. 16 Закона об НДС суммы налога, уплаченные плательщиком приприобретении основных средств и нематериальных активов, подлежат вычету всоответствии с п. 5 указанной статьи.

Определениесумм налога, подлежащих вычету по приобретенным основным средствам инематериальным активам, производится исходя из сумм налога, приходящихся на ихполную стоимость.

Следовательно,сумма налога, предъявленная продавцом автомобиля, а также суммы«входного» налога по товарам (работам, услугам), приобретенным длямодернизации, подлежат вычету в порядке, изложенном в п. 5 ст. 16Закона об НДС. Этот порядок зависит от метода определения выручки отреализации, установленного учетной политикой покупателя.

Ситуация4. Автомобиль приобретенрезидентом Республики Беларусь у иностранной организации, не состоящей на учетев налоговых органах Республики Беларусь.

Исходяиз ст. 1-2 Закона об НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественныхправ на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не осуществляющимидеятельности в Республике Беларусь через постоянное представительство и несостоящими в связи с этим на учете в налоговых органах Республики Беларусь,обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налога возлагается насостоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь организации ииндивидуальных предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги),имущественные права. Согласно ст. 32 Общей части Налогового кодексаРеспублики Беларусь (далее — НК) местом реализации товаров признаетсятерритория Республики Беларусь, если товар находится на территории РеспубликиБеларусь и не отгружается и не транспортируется и (или) товар в момент началаотгрузки или транспортировки находится на территории Республики Беларусь.

Такимобразом, покупателю автомобиля необходимо исчислить НДС из стоимости автомобиляи ставки налога 18% в момент оплаты автомобиля иностранной организации(п. 3 ст.10 Закона об НДС). Указанный оборот отражается по строке 13налоговой декларации, и налог уплачивается не позднее 22-го числа месяца,следующего за отчетным налоговым периодом, по результатам налоговой декларациис учетом имеющихся в данном налоговом периоде налоговых вычетов.

СуммаНДС отражается в составе налоговых вычетов в месяце ее уплаты в бюджет. Данныйпорядок осуществления налоговых вычетов применяется как покупателями,определяющими выручку «по отгрузке», так и покупателями, определяющимивыручку «по оплате».

Ситуация5. Автомобиль взят варенду без права выкупа у резидента Республики Беларусь.

ВычетНДС из суммы арендной платы, предъявленной арендодателем, производится вобщеустановленном порядке в зависимости от метода определения выручки отреализации, установленного учетной политикой покупателя. Если арендаторопределяет выручку «по отгрузке», то он вправе принять к вычету суммуналога на момент оказания услуг по аренде, т.е. в день наступления права наполучение арендодателем арендной платы, указанный в договоре аренды. Приналичии счета-фактуры по НДС до сдачи налоговой декларации за месяц, на которыйприходится момент оказания услуг, арендатор вправе принять к вычету суммуналога, даже если он еще не внес арендную плату.

Еслиучетной политикой арендатора установлен метод определения выручки от реализации«по оплате», право на вычет НДС из суммы арендной платы наступает вдень поступления денежных средств на счет арендодателя.

Пример

Сроквнесения арендной платы за арендованный автомобиль согласно договору — непозднее 10-го числа отчетного месяца. Арендная плата за апрель не внесена.Момент оказания услуг по аренде у арендодателя наступает 10 апреля. При наличиисчета-фактуры по НДС до срока сдачи налоговой декларации за апрель, арендатор,определяющий выручку «по отгрузке», вправе принять к вычету сумму НДСиз суммы не уплаченной арендной платы за апрель.

Ситуация6. Автомобиль взят варенду без права выкупа у иностранной организации, не состоящей на учете вналоговых органах Республики Беларусь.

Всоответствии с п. 1.5 ст. 33 НК местом реализации работ, услуг, имущественныхправ признается территория Республики Беларусь, если деятельность организацииили индивидуального предпринимателя осуществляется на территории РеспубликиБеларусь и (или) местом их нахождения (местом жительства) является РеспубликаБеларусь и ими выполняются работы, оказываются услуги, реализуютсяимущественные права (за исключением имущественных прав на объектыинтеллектуальной собственности), не предусмотренные п. 1.1-1.4 НК.

Настоящееположение применяется, в частности, в отношении услуг по перевозке товаров,пассажиров и их багажа, аренды, лизинга транспортных средств, включая аренду(фрахт) транспортных средств с экипажем.

Такимобразом, в 2008 году местом реализации услуг по аренде транспортного средства вцели исчисления НДС не является территория Республики Беларусь, если продавецуслуг осуществляет деятельность, находится не на территории РеспубликиБеларусь.

Учитываяизложенное, организация, арендовавшая без права выкупа автомобиль у нерезидентаРеспублики Беларусь, не является плательщиком НДС.

Пример

Белорусскаяорганизация во время участия в семинаре, проводящемся на территории Украины,для своих представителей, участвовавших в семинаре, заключила договор на арендуавтомобиля с резидентом Украины. НДС из суммы арендной платы не исчисляется.

Еслиавтомобиль взят в аренду у резидента Российской Федерации и ввезен натерриторию Республики Беларусь, то НДС при ввозе автомобиля из РоссийскойФедерации не уплачивается, поскольку договор аренды не подразумеваетприобретение товара (автомобиля).

Ситуация7. Автомобиль взят влизинг с правом выкупа у резидента Республики Беларусь.

Квычету принимается сумма НДС, предъявленная лизингодателем, в соответствии собщеустановленным порядком вычета. Таким образом, если лизингополучательопределяет выручку «по отгрузке», то он принимает предъявленнуюлизингодателем сумму НДС (как из контрактной стоимости, так и из лизинговойуслуги) в каждом периоде согласно графику платежей — на дату наступления срокаплатежа, независимо от факта оплаты.

Пример

Контрактнаястоимость автомобиля — 283 200 тыс. руб., в том числе НДС — 43 200 тыс. руб.Срок выкупа автомобиля — 1 год. Ежемесячное лизинговое вознаграждение — 2 360 тыс. руб., в том числе НДС — 360 тыс. руб. Ежемесячныйплатеж в части контрактной стоимости — 23 600 тыс. руб., в том числе НДС — 3 600 тыс. руб. (283 200 / 12). Графиком лизинговых платежейустановлен срок оплаты не позднее 10-го числа отчетного месяца. Лизингополучатель(выручка определяется «по отгрузке») за март 2008 г. не внес платеж. При наличии документа на вычет до срока подачи налоговой декларации за январь- март сумма НДС — 3 960 тыс. руб. (360 + 3 600) можетбыть принята к вычету.

Лизингополучатель,определяющий выручку «по оплате», для права на вычет должен выполнитьоплату лизинговых платежей.

Следуетиметь в виду, что если автомобиль, ввезенный лизингодателем в РеспубликуБеларусь, включен в перечень транспортных средств, при ввозе и реализациикоторых применяется льготный порядок налогообложения согласно Указу № 546, то вотношении контрактной стоимости автомобиля НДС будет предъявлен исходя изразницы между ценой его реализации (контрактной стоимостью) и ценойприобретения. Таким образом, сумма НДС не будет соответствовать 15,25%контрактной стоимости взятого в лизинг автомобиля.

Вычетсуммы НДС в части контрактной стоимости объекта лизинга производится наосновании акта приемки-передачи объекта либо на основании ТТН-1 (ТН-2), в частиуслуг по лизингу (лизинговой ставки) — на основании ТТН-1 (ТН-2) либосчета-фактуры по НДС формы СФ-1.

Ситуация8. Автомобиль взят влизинг с правом выкупа у резидента Российской Федерации.

Посколькудоговор лизинга предполагает выкуп товара, т.е. его приобретение, то необходимоуплатить НДС налоговым органам в порядке, установленном разделом I Положения.Уплатить налог следует не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцемпринятия автомобиля на учет (на забалансовый счет).

Сумманалога принимается к вычету в порядке, предусмотренном п. 5 Инструкции№ 22 (аналогично изложенному в ситуации 1).

Посколькуместо реализации услуг лизинга определяется по п. 1.5 ст. 33 НК как местодеятельности лизингодателя (аналогично ситуации 6), то лизингополучателю ненужно уплачивать НДС в части стоимости услуг лизинга.

Еслиобъект лизинга отгружается нерезидентом-лизингодателем не состоящим на учете вналоговых органах Республики Беларусь с территории Республики Беларусь, то вчасти инвестиционных расходов (контрактной стоимости автомобиля) улизингополучателя возникает обязанность исчисления и уплаты НДС. Местомреализации автомобиля в данном случае является место начала его отгрузки — Республика Беларусь (ст. 32 НК). Исчисление суммы налога производится вдень оплаты лизинговых платежей (контрактной стоимости) (п. 3 ст. 10Закона об НДС), и данный оборот отражается по строке 13 налоговой декларации.Уплаченную на основании ее данных сумму налога можно предъявить к вычету вналоговой декларации следующего периода.

Ситуация9. Автомобиль взят влизинг с правом выкупа у резидента Республики Польша.

Притаможенном оформлении автомобиля необходимо будет уплатить НДС. Исключениемстанет случай, когда на ввоз автомобиля распространится действие п. 1.1 Указа №546 об освобождении от налогообложения.

Уплаченныйтаможенным органам НДС можно принять к вычету в порядке, установленном ст. 16Закона об НДС.

Приприобретении объектов аренды у организаций и индивидуальных предпринимателей,не являющихся плательщиками налога в Республике Беларусь, уплаченныеарендатором при ввозе объектов аренды суммы налога подлежат вычету послеполучения объекта аренды (ст. 16 Закона об НДС).

Такимобразом, тот факт, что лизингополучатель не рассчитался полностью слизингодателем за объект лизинга, не влияет на право вычета таможенного НДС.

Ситуация10. Автомобиль полученбезвозмездно от резидента Республики Беларусь.

Согласноп. 6 ст. 16 Закона об НДС при безвозмездном получении от плательщиков налога вРеспублике Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав выделенные суммыналога принимаются к вычету при оприходовании товаров (работ, услуг), имущественныхправ.

Следовательно,предъявленная дарителем сумма НДС по автомобилю принимается у получателя квычету в налоговом периоде оприходования автомобиля, если даритель являетсяплательщиком налогов в Республике Беларусь.

Ситуация11. Автомобиль получен безвозмездноот иностранного резидента.

Еслиавтомобиль отгружается нерезидентом Республики Беларусь, который не состоит научете в налоговых органах Республики Беларусь, с территории РеспубликиБеларусь, то согласно ст. 12 Закона об НДС у получателя возникаетнеобходимость выступить плательщиком налога вместо нерезидента. Однако при этомналоговая база будет равна нулю, так как отсутствует оплата за автомобиль,поэтому налог получателем не уплачивается.

Вслучае, когда дарителем является резидент Российской Федерации, налог при ввозеавтомобиля не уплачивается, поскольку отсутствует цена сделки за товар в связис его дарением.

Ситуация12. Предприятиеиспользует личный автомобиль работника в служебных целях с выплатойкомпенсации.

Таккак в 2008 году собственное потребление непроизводственного характера объектовне облагается НДС, то даже при отнесении суммы компенсации за счет собственныхсредств организации не исчисляется НДС. Поэтому в данной ситуации объектобложения НДС не возникает.

Выбытие автомобиля

Ситуация1. Организация продаетавтомобиль, ввезенный из Франции и указанный в перечне транспортных средств,при ввозе и реализации которых применяется льготный порядок налогообложениясогласно Указу № 546.

Подпунктом1.2 Указа № 546 определено, что налоговая база для расчета НДС при реализацииюридическими лицами и индивидуальными предпринимателями ввезенных ими натаможенную территорию Республики Беларусь транспортных средств определяется какразница между ценой реализации и ценой приобретения этих транспортных средств.При этом цена реализации и цена приобретения определяются с учетом НДС.

Одновременноследует учитывать положение п. 4 ст. 6 Закона об НДС, согласно которомупри реализации объектов по цене ниже остаточной стоимости (для основныхсредств, нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов),по ценам ниже цены приобретения (для приобретенных на стороне товаров (работ,услуг), имущественных прав) налоговая база определяется соответственно исходяиз остаточной стоимости, цены приобретения.

Такимобразом, если организация импортирует автомобиль и не уплачивает НДС при ввозев связи с применением норм Указа № 546, при реализации этого автомобиляналоговая база определяется как разница между ценой его реализации и остаточнойстоимостью. НДС исчисляется по ставке 18% (18 / 118).

Ситуация2. В 2008 годуорганизация реализует легковой автомобиль. При ввозе его на таможеннуютерриторию Республики Беларусь в 2002 году, был уплачен «ввозной»НДС.

Нормап. 1.2 Указа № 546 об определении налоговой базы как разницы между ценойреализации и ценой приобретения применяется только в отношении транспортныхсредств, ввезенных на таможенную территорию Республики Беларусь в соответствиис п. 1.1 Указа № 546, т.е. освобожденных от уплаты НДС.

Учитываяизложенное, в рассматриваемой ситуации налоговая база определяется как ценареализации автомобиля. В том случае если цена реализации автомобиля будет нижеего остаточной стоимости, налоговая база будет определяться исходя изостаточной стоимости автомобиля (п. 4 ст. 6 Закона об НДС).

Ситуация3. Организация продаетавтомобиль, приобретенный у резидента Республики Беларусь, по которому суммаНДС была предъявлена исходя из разницы между ценой реализации и ценойприобретения.

Налоговаябаза определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретениятолько юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, которыеосуществили ввоз на таможенную территорию Республики Беларусь транспортныхсредств. Те, кто приобрел у них автомобиль и реализует далее, определяютналоговую базу в общеустановленном порядке, т.е. исходя из цены реализации, аесли она ниже остаточной стоимости, то исходя из остаточной стоимости(п. 4 ст. 6 Закона об НДС).

Ситуация4. Организация реализуетавтомобиль, приобретенный в 1998 году.

Всоответствии с п. 1.10 ст. 3 Закона об НДС не подлежит налогообложениюпрочее выбытие основных средств (т.е. любое их выбытие, за исключением продажи,обмена и безвозмездной передачи), приобретенных до 1 января 2000 г.

Такимобразом, оборот по реализации (продаже) автомобиля, приобретенного до 1 января 2000 г., облагается НДС.

Ситуация5. При осуществленииперевозки груза на территории Республики Беларусь у организации украденавтомобиль, полученный в лизинг. Контрактная стоимость транспортного средстваеще не выплачена лизингодателю.

Таккак в момент хищения автомобиля он не находился в собственностилизингополучателя, то исчисление НДС лизингополучателем не производится.

Ситуация6. Организацияликвидировала автомобиль, попавший в ДТП. Он был приобретен в 2007 году.Остаточная стоимость автомобиля составила 6 000 тыс. руб. От виновноголица получено возмещение в размере 6 472 тыс. руб., превышающее остаточнуюстоимость автомобиля.

Согласноп. 1.13 ст. 3 Закона об НДС не подлежит налогообложению  выбытие в связи счрезвычайными обстоятельствами (пожар, авария, стихийное бедствие,дорожно-транспортное происшествие) с учетом расходов, связанных с такимвыбытием. Следовательно, оборот по ликвидации автомобиля не облагается НДС.Вместе с тем в соответствии с п. 7.10 ст. 16 Закона об НДС не подлежатвычету суммы налога, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении и (или)ввозе имущества, товаров (работ, услуг), имущественных прав, не облагаемых всоответствии с п. 1.13, 1.17, 1.18, 1.19, 1.24 ст. 3 Закона об НДС. Указанноеположение применяется с 1 января 2007 г. Суммы налога, принятые к вычету допрочего выбытия основных средств, подлежат восстановлению исходя из остаточнойстоимости на дату прочего выбытия. Данная норма применяется с 1 января 2008 г.

Всоответствии с п. 15 ст. 16 Закона об НДС при изменении порядка примененияналоговых вычетов новый порядок вычетов действует в отношении:

· - товаров,оприходованных с момента изменения порядка применения вычетов (по товарам, покоторым сумма налога предъявляется продавцом);

· - товаров,ввезенных с момента изменения порядка применения налоговых вычетов. Дата ввозаопределяется по дате таможенного оформления;

· - товаров,приобретенных в Российской Федерации, с момента изменения порядка примененияналоговых вычетов. Дата приобретения определяется по дате принятия на учеттоваров;

· Посколькуавтомобиль был приобретен в 2007 году, то восстановлению подлежит сумма налога,приходящаяся на первоначальную стоимость автомобиля.

Возмещение,полученное от виновного лица, не облагается НДС, поскольку относится к обороту,не признаваемому объектом налогообложения.

Ситуация7. Автомобиль,приобретенный в 2006 году, сгорел в мае 2008 г.

Наосновании п. 1.13 ст. 3 Закона об НДС выбытие автомобиля не подлежитналогообложению.

Одновременно,п. 7.10 ст. 16 установлено, что не подлежат вычету суммы налога, уплаченные(подлежащие уплате) при приобретении и (или) ввозе имущества, товаров (работ,услуг), имущественных прав, не облагаемых в соответствии с п. 1.13, 1.17, 1.18,1.19, 1.24 ст. 3 Закона об НДС.

Данноеположение в отношении оборотов, перечисленных в п. 1.13 ст. 3 Закона обНДС применяется с 1 января 2007 г.

Всилу п. 15 ст. 16 Закона об НДС в редакции 2007 года при изменениипорядка применения налоговых вычетов новый порядок вычетов действует вотношении:

  - товаров,оприходованных и оплаченных с момента изменения порядка применения вычетов (потоварам, по которым сумма налога предъявляется продавцом);

  - товаров,ввезенных с момента изменения порядка применения налоговых вычетов. Дата ввозаопределяется по дате таможенного оформления;

  - товаров,приобретенных в Российской Федерации, с момента изменения порядка примененияналоговых вычетов. Дата приобретения определяется по дате принятия на учеттоваров.

Следовательно,не подлежит вычету сумма «входного» налога по автомобилю, выбывшему врезультате чрезвычайных обстоятельств, оприходованному и оплаченному(ввезенному) с 1 января 2007 г.

Таккак автомобиль был приобретен в 2006 году, то сумма налога по нему принимаетсяк вычету в установленном порядке.

Ситуация8. Автомобиль,приобретенный в Республике Беларусь в 2006 году, передан безвозмездноуправлению здравоохранения местного исполнительного комитета.

Согласноп. 1.1.4 ст. 2 Закона об НДС обороты по безвозмездной передаче товаров (работ,услуг), имущественных прав являются объектом обложения НДС, за исключениемслучаев безвозмездной передачи, установленных п. 1.16 ст. 3 Закона об НДС.К ним, в частности, относится безвозмездная передача имущества (выполненныхработ, оказанных услуг) Республике Беларусь или ее административно-территориальнымединицам, в том числе в лице государственных органов и специальноуполномоченных юридических лиц и граждан. Следовательно, при передачеавтомобиля управлению здравоохранения местного исполнительного комитетаналогообложение не производится.

Вместес тем согласно п. 7.5 ст. 16 Закона об НДС не подлежат вычету суммы налога,уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении (ввозе) имущества, безвозмезднопередаваемого республиканским органам государственного управления, государственныморганизациям, подчиненным Правительству Республики Беларусь, местнымисполнительным и распорядительным органам. Указанные суммы налога относятся наувеличение стоимости этого имущества. Суммы налога, принятые к вычету домомента передачи имущества, подлежат восстановлению (по основным средствам — исходя из их остаточной стоимости).

Данноеположение распространяется на безвозмездно переданное имущество, котороеприобретено и оплачено с 1 января 2004 г.

Такимобразом, передающей стороне необходимо восстановить сумму налога, приходящуюсяна остаточную стоимость автомобиля, которая рассчитывается по формуле:остаточная стоимость х 18 / 100.

Ситуация9. Управлениюздравоохранения местного исполнительного комитета передан безвозмездноавтомобиль, приобретенный в Республике Беларусь в 2002 году.

Оборотпо безвозмездной передаче исходя из п. 1.16 ст. 3 Закона об НДС не облагаетсяНДС. Сумма налога, уплаченная при приобретении автомобиля, невосстанавливается, так как автомобиль приобретен до 1 января 2004 г., т.е. действие п. 7.5 ст. 16 Закона об НДС не распространяется.

Ситуация10. Управлениюздравоохранения местного исполнительного комитета передан безвозмездноавтомобиль, ввезенный на таможенную территорию Республики Беларусь в 2004 году.

Оборотпо безвозмездной передаче на основании п. 1.16 ст. 3 Закона об НДС необлагается НДС. Сумма налога, уплаченная при приобретении автомобиля, невосстанавливается, так как п. 7.5 ст. 16 Закона об НДС в части восстановлениясумм НДС, уплаченных при ввозе имущества, применяется в отношении имущества,ввезенного на территорию Республики Беларусь с 1 января 2008 г.

Сдача автомобиля в аренду (лизинг)

Ситуация1. По договору лизинга справом выкупа сдан автомобиль, приобретенный в условиях Указа ПрезидентаРеспублики Беларусь от 24.11.2005 № 546 «О некоторых вопросахналогообложения товаров, перемещаемых через таможенную границу РеспубликиБеларусь» (по состоянию на 31.12.2007) (далее — Указ № 546), т.е. безуплаты ввозного НДС. Цена приобретения автомобиля — 43 000 тыс. руб.Контрактная стоимость определена договором лизинга в этом же размере.Лизинговое вознаграждение определено договором в размере 5 664 тыс. руб.Автомобиль предоставлен в лизинг на 24 месяца. Лизинговый платеж составляет2 027,667 тыс. руб. ((43 000 + 5 664) / 24).

Налоговаябаза в части контрактной стоимости определяется лизингодателем как разницамежду месячным лизинговым платежом и ценой приобретения автомобиля, приходящейсяна этот лизинговый платеж (цену приобретения следует разделить на количествомесяцев, на которое автомобиль предоставлен в лизинг с правом выкупа).

Такимобразом, цена приобретения, приходящаяся на лизинговый платеж, составляет 1791,667 тыс. руб. (43 000 / 24). Налоговая база равна 236 тыс. руб.(2 027,667 — 1 791,667). Сумма налога будет равна 36 тыс. руб. (236 х18 / 118).

Вналоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее — налоговая декларация по НДС) в строке 2 следует отразить оборот в размере 236тыс. руб. и сумму налога на добавленную стоимость (далее - налог,НДС) 36 тыс.руб.

Еслиразница между суммой лизингового платежа в части контрактной стоимости и ценойприобретения, приходящейся на данный лизинговый платеж, в каком-либо периодеявляется отрицательной, то производится уменьшение налоговой базы, но с учетомтого, что в целом по объекту лизинга указанная разница должна бытьположительной или равной нулю.

Ситуация2. Автомобиль сдан варенду без права выкупа с 1 апреля 2008 г. По договору арендная плата вносится не позднее 15-го числа отчетного месяца. Арендная плата за апрель — декабрьвнесена предварительно 9 апреля 2008 г.

Пунктом15 ст. 10 Закона Республики Беларусь «О налоге на добавленнуюстоимость» (далее - Закон об НДС) (по состоянию на 26.12.2007) определено,что моментом оказания услуг по сдаче объекта в аренду (моментом передачиарендодателем объекта аренды арендатору) является день наступления права наполучение платы, определенный договором аренды.

Приэтом момент фактической реализации зависит также от того, какой методопределения выручки («по отгрузке» или «по оплате»)установлен в учетной политике арендодателя. Учитывая изложенное, момент фактическойреализации при сдаче автомобиля в аренду будет определяться как:

  - день зачисленияденежных средств от арендатора на счет арендодателя, а в случае оказания услугпо аренде за наличные денежные средства - день поступления указанныхденежных средств в кассу, но не позднее 60 дней со дня наступления правана получение арендной платы (если установлен метод определения выручки «пооплате»);

  - либо деньнаступления права на получение арендной платы (если установлен методопределения выручки «по отгрузке»).

Вслучае, когда срок внесения арендной платы определен в договоре не конкретнымднем, а установлен не позднее какой-либо даты, момент оказания услуг по аренде(день наступления права на получение арендной платы) будет совпадать с днем еепоступления, если арендная плата внесена в установленный срок.

Следовательно,вся полученная сумма арендной платы включается у арендодателя в налоговуюдекларацию по НДС за январь — апрель.

Ситуация3. Организация сдает варенду автомобиль без права выкупа. Размер арендной платы, установленныйдоговором, ниже суммы ежемесячно начисляемой амортизации.

Согласноп. 13 ст. 7 Закона об НДС налоговая база при реализации товаров (работ,услуг), имущественных прав собственного производства по ценам ниже ихсебестоимости определяется исходя из цены реализации таких товаров (работ,услуг), имущественных прав.

Следовательно,налоговая база при сдаче в аренду автомобиля по цене, которая нижесебестоимости услуг по сдаче в аренду, определяется исходя из цены реализации(суммы арендной платы).

Ситуация4. Организация заключиладоговор о приобретении автомобиля в лизинг с правом выкупа с лизингодателемРеспублики Беларусь. Автомобиль еще не ввезен лизингодателем из РоссийскойФедерации. Вместе с тем лизингополучатель начал перечислять платежилизингодателю.

ИсчислениеНДС по лизинговому платежу до момента передачи автомобиля не производится,поскольку в соответствии с п. 1.1.6 ст. 2 Закона об НДС объектомналогообложения признается передача лизингодателем объекта лизингализингополучателю. Кроме того, невозможно определить налоговую базу в связи сотсутствием цены приобретения.

Ситуация5. Арендатор автомобиля,кроме выплаты арендной платы, отдельно возместил арендодателю стоимость ремонтаавтомобиля, который произвела сторонняя организация.

Всоответствии с п. 1.17 ст. 3 Закона об НДС не подлежат налогообложению оборотыпо возмещению арендодателю (лизингодателю) арендатором (лизингополучателем)стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой (лизингом), невключенной в сумму арендной платы (лизингового платежа).

Следовательно,сумма возмещения расходов на ремонт, объектом налогообложения у арендодателя неявляется.

Ситуация6. Арендодательсобственными силами отремонтировал сданный в аренду автомобиль, арендаторвозместил стоимость ремонта сверх суммы арендной платы.

Согласност.2 Закона об НДС объектом налогообложения признаются обороты по реализациитоваров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь.

Такимобразом, оборот по выполнению ремонтных работ собственными силами облагается уарендодателя НДС.

Обслуживание автомобиля

Ситуация1. Заправка автомобиляпроизведена на АЗС на территории Республики Беларусь. Топливо оплаченопосредством электронной карты.

Всоответствии с п. 4 ст. 16 Закона об НДС налоговые вычеты, предусмотренные этойстатьей, производятся на основании первичных учетных и расчетных документовустановленного образца, полученных в установленном законодательством порядкепродавцами и выставленных ими при приобретении плательщиком товаров (работ,услуг), имущественных прав, — либо на основании свидетельств о помещениитоваров под заявленный таможенный режим и копий документов, подтверждающих фактуплаты налога по товарам, ввозимым на таможенную территорию РеспубликиБеларусь.

Кдокументам, перечисленным в постановлении Министерства по налогам и сборамРеспублики Беларусь от 05.04.2002 № 43 (по состоянию на 24.10.2007), выдаваемымАЗС при заправке топлива и оплате посредством электронных карт, относятся:

  - отчет поотпуску нефтепродуктов по электронным картам и оказанию услуг.Специализированная форма НП-АЗС;

  - отчет поотпуску нефтепродуктов, сжиженного автомобильного газа, товаров и оказаниюуслуг по электронным картам. Специализированная форма НТУ-АЗС.

Учитываяизложенное, вычет сумм НДС по топливу, приобретенному на АЗС и оплаченномупосредством электронных карт, осуществляется на основании вышеназванныхотчетов.

Исходяиз п. 3 Инструкции о порядке заполнениякниги покупок, налоговой декларации(расчета) по налогу на добавленную стоимость по товарам, ввезенным изРоссийской Федерации, расчета возмещения из бюджета сумм налога на добавленнуюстоимость, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборамРеспублики Беларусь от 05.02.2007 № 22 (по состоянию на 23.01.2008), вычет суммыНДС, предъявленной к оплате АЗС в таком документе, производится в том налоговомпериоде, в котором наступает право на вычет в соответствии со ст.16 Закона обНДС, при наличии документа до даты сдачи налоговой декларации (расчета) по НДСза этот налоговый период. При отсутствии данного документа до даты сдачиналоговой декларации по НДС за этот налоговый период вычет НДС производится втом налоговом периоде, в котором получен первичный учетный документ.

Пример

Водительорганизации заправлял автомобиль в марте 2008 г., оплачивая топливо на АЗС посредством электронной карты. Отчет по отпуску нефтепродуктов получен 4 апреля 2008 г. Налоговая декларация по НДС за март еще не подана. Вычет суммы НДС производится по налоговойдекларации за январь — март. Если данный документ получен, к примеру, 24апреля, то вычет производится в налоговой декларации по НДС за январь — апрель.В случае, когда документ получен, например, 18 апреля, и декларация за январь — март уже подана, то вычет производится в налоговой декларации по НДС за январь- апрель.

Ситуация2. Топливо,приобретенное для заправки автомобиля на АЗС в Республике Беларусь, оплачено заналичный расчет.

Согласноп. 7 ст. 14 Закона об НДС при реализации товаров по розничным ценамплательщики, реализующие товары, по требованию покупателей в документахуказывают ставку налога, по которой облагается данный товар, и сумму налога.Плательщики, исчисляющие налог с применением особенностей, установленных п. 10ст. 12 Закона об НДС, указывают ставку налога из расчета, имеющегося на началотекущего налогового периода. Указанные в документах ставка и сумма налогазаверяются печатью или штампом продавца и подписью главного бухгалтера илилица, им уполномоченного.

Такимобразом, если оплата топлива осуществляется на АЗС за наличный расчет, дляпринятия к вычету суммы НДС кассовый чек, выданный АЗС на территории РеспубликиБеларусь, должен содержать и ставку, и сумму НДС, заверенные печатью илиштампом продавца и подписью главного бухгалтера или лица, им уполномоченного.

Еслипри заправке автотранспортного средства, принадлежащего организации, работникорганизации рассчитался собственными средствами, то сумма налога, уплаченнаяработником плательщика за счет личных средств при приобретении топлива,подлежит вычету после получения топлива (если организация определяет выручку«по отгрузке») и погашения задолженности перед работником (еслиорганизация определяет выручку «по оплате»).

Ситуация3. Заправка автомобиляпроизведена на территории зарубежного государства.

Всоответствии с п. 2 Положения о некоторых особенностях применения налоговыхвычетов и исчисления налоговой базы по налогу на добавленную стоимость,утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 15.06.2006 № 397 (посостоянию на 29.12.2006), суммы налога, предъявленные к оплате продавцами приприобретении у них на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг),имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, принимаются квычету плательщиками в случае, если такие продавцы состоят на учете в налоговыхорганах Республики Беларусь в качестве плательщиков налога.

Такимобразом, суммы налога, предъявленные продавцами топлива — нерезидентамиРеспублики Беларусь при его приобретении за пределами Республики Беларусь, квычету не принимаются и относятся на стоимость приобретенного топлива.

Согласноп. 4.2 ст. 4 Закона об НДС при ввозе на территорию Республики Беларусь стерритории государств, с которыми отсутствуют таможенный контроль и таможенноеоформление, от налогообложения освобождаются транспортные средства,осуществляющие международные перевозки грузов, багажа и (или) пассажиров, атакже предметы материально-технического снабжения и снаряжения, топливо,продовольствие и другое имущество, необходимые для эксплуатации транспортныхсредств на время следования в пути, в пунктах промежуточной остановки илиприобретенные за границей в связи с ликвидацией аварии (поломки) данныхтранспортных средств. Данное положение распространяется также на случаи ввозауказанных объектов из государств, с которыми имеется таможенный контроль (п.1.1 ст. 4 Закона об НДС).

Такимобразом, при ввозе топлива в Республику Беларусь в топливных баках автомобилейкосвенные налоги не взимаются, так как целью ввоза является не импорт товара, апотребление его в пути следования.

Установленноеосвобождение от НДС предоставляется при условии, если законодательными актамигосударств, с которыми отсутствуют таможенный контроль и таможенное оформление,предусмотрено аналогичное освобождение при ввозе товаров на их территорию стерритории Республики Беларусь.

Следуетобратить внимание, что косвенные налоги не уплачиваются по топливу, заправкакоторым в бак транспортного средства произведена за пределами РеспубликиБеларусь в объеме, предусмотренном заводом-изготовителем транспортного средствалибо разрешенном ГАИ. Если топливо ввозится в иных объемах и емкостях,косвенные налоги по ввезенному топливу уплачиваются в соответствии сзаконодательством.

Ситуация4. Стоимость топлива сверхнорм потребления отнесена за счет собственных средств организации.

В2008 году собственное потребление непроизводственного характера объектов неявляется объектом налогообложения. Поэтому стоимость топлива, отнесенная в 2008году за счет собственных средств организации, не облагается НДС. При этом неимеет значения, когда топливо было приобретено: в 2007-м или в 2008 году.

Ситуация5. Ремонт автомобиля,принадлежащего предприятию, выполнила сторонняя организация. Стоимость ремонтавозмещает работник.

Согласноп. 1.20 ст. 3 Закона об НДС не подлежат налогообложению обороты повозмещению плательщику его работниками стоимости работ (услуг), приобретенныхдля них плательщиком.

Следовательно,исчисление НДС из суммы, полученной от работника, не производится.

Кромеэтого, в соответствии с п. 7.7 ст. 16 Закона об НДС не подлежат вычету суммыналога, уплаченные (подлежащие уплате) при приобретении работ и услуг,возмещаемых работниками плательщика и не облагаемых по п. 1.20 ст. 3 Закона обНДС.

Изэтого следует, что сумма налога, предъявленная ремонтной организацией, вычетуне подлежит, а предъявляется к возмещению работнику.

Ситуация6. Ремонт автомобиля,принадлежащего организации, выполнен собственными силами предприятия. Стоимостьремонта возмещает работник.

Согласност. 2 Закона об НДС объектом налогообложения являются обороты пореализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РеспубликиБеларусь.

Вуказанной ситуации имеет место выполнение работ самим предприятием и ихреализация работнику, в связи с чем возникает объект обложения НДС. Суммыналога, уплаченные при приобретении товаров, использованных при ремонте,подлежат вычету в установленном порядке.

Ситуация7. На основании приказаруководителя предприятия работнику в личное пользование предоставленавтомобиль, амортизация по которому списывается за счет собственных источников.

Предоставлениеработнику автомобиля для личных нужд расценивается как передача вещи вбезвозмездное пользование.

Всоответствии с п. 1-2 ст. 2 Закона об НДС положения Закона, определяющиепорядок исчисления и вычета налога по договорам аренды (лизинга), применяютсятакже в отношении договора безвозмездного пользования. Следовательно, налоговойбазой при передаче автомобиля в безвозмездное пользование работнику являютсярасходы по такой передаче, т.е. себестоимость услуг.

Такимобразом, сумма амортизации по автомобилю, предоставленному в личное пользованиеработнику, облагается НДС.

Ситуация8. Поломка грузовогоавтомобиля предприятия произошла в Республике Польша. Ремонт выполнен польскойфирмой.

Исходяиз ст.1-2 Закона об НДС при реализации объектов на территории РеспубликиБеларусь иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органахРеспублики Беларусь, обязанность по исчислению и перечислению в бюджет налогавозлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусьорганизации и индивидуальных предпринимателей, приобретающих данные объекты.

Какследует из п. 1.2 ст. 33 Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь,если работы, услуги непосредственно связаны с движимым имуществом, находящимсяна территории Республики Беларусь, то местом их реализации признаетсятерритория Республики Беларусь.

Такимобразом, в данном случае Республика Беларусь не является местом реализации ремонтныхработ, и объект обложения НДС не возникает.

Страховые случаи

Согласност. 8 Закона об НДС налоговая база, определенная в соответствии со ст. 7 Законаоб НДС, увеличивается на суммы, полученные:

  - зареализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены ихреализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг),имущественных прав;

  - в виде санкцийза нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.

Всоответствии с п. 5 ст. 6 Закона об НДС при определении налоговой базы неучитываются полученные плательщиком средства, не связанные с расчетами пооплате товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Такимобразом, у организаций, которые выступают страхователями, полученные суммыстрахового возмещения в пределах понесенных расходов от наступления страховогослучая не признаются объектом налогообложения и не подлежат включению вналоговую базу при исчислении НДС, так как не являются стоимостью реализованныхтоваров (работ, услуг) и не относятся к суммам, на величину которых подлежитувеличению налоговая база.

Страхованиегражданской ответственности владельцев автотранспортных средств.

Приповреждении автотранспортного средства в результате наступления страховогослучая выполняется его ремонт либо силами автовладельца, либо с привлечениемподрядчика. Поскольку в 2008 году собственное потребление непроизводственногохарактера объектов не облагается НДС, то расходы на ремонт, покрываемыестраховым возмещением, которые в 2007 году облагались НДС, в 2008 году не подлежатналогообложению.

Ситуация1. Автомобильпредприятия, пострадавший в результате ДТП, отремонтирован собственными силами.Себестоимость ремонта составила 600 тыс. руб. Предприятием получено страховоевозмещение в размере 750 тыс. руб. (т.е. превышающее стоимость ремонта).

Вчасти расходов на ремонт, погашаемых страховым возмещением, отсутствует объектобложения НДС.

Суммапревышения страхового возмещения над расходами на ремонт считается не связаннойс реализацией объекта и не облагается НДС.

Суммыналога, предъявленные поставщиками при приобретении материалов и комплектующихдля ремонта, принимаются к вычету в установленном порядке.

Ситуация2. Автомобильорганизации пострадал в ДТП. Организация осуществила ремонт силамиподрядчика, который предъявил НДС из стоимости ремонта (стоимость ремонта — 1888 тыс. руб., в том числе НДС — 288 тыс. руб.). Сумма страхового возмещения,рассчитанная страховщиком, частично покрывает расходы на ремонт и составляет1 416 тыс. руб. (1 200 страховое возмещение + 216 НДС).

Суммарасходов на ремонт автомобиля не подлежит налогообложению. Сумма НДС,предъявленная подрядчиком, принимается к вычету в установленном порядке.Страховое возмещение не облагается НДС.

Страхованиеавтомобиля как имущества.

Ситуация1. В 2008 году у организациибыл похищен автомобиль, приобретенный в 2002 году. Автомобиль был застрахован.Остаточная стоимость автомобиля — 6 000 тыс. руб. Страховое возмещениесоставило 7 434 тыс. руб., т.е. превысило остаточную стоимостьавтомобиля.

Всоответствии с п. 1.1.8 ст. 2 Закона об НДС объектом налогообложения натерритории Республики Беларусь признается прочее выбытие товаров сверхнорм естественной убыли, прочее выбытие основных средств и нематериальныхактивов, неустановленного оборудования и объектов незавершенного капитальногостроительства.

Прочимвыбытием товаров, основных средств, неустановленного оборудования и объектовнезавершенного капитального строительства, нематериальных активов являетсялюбое их выбытие, за исключением продажи, обмена и безвозмездной передачи.

Посколькуп. 1.10 и 1.13 ст. 3 Закона об НДС установлено, что не подлежатналогообложению только обороты по прочему выбытию приобретенных до 1января 2000 г. основных средств и выбытие в связи с чрезвычайными обстоятельствами(пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие), тооборот по хищению автомобиля подлежит налогообложению. При этом исходя изп. 14 ст. 7 Закона об НДС налоговая база определяется как остаточнаястоимость автомобиля.

Следовательно,остаточная стоимость автомобиля облагается НДС по ставке 18%(18 / 100). Сумма налога равна 1 080 тыс. руб. (6 000 х18 / 100). Налогообложение производится в момент составлениясоответствующего документа, подтверждающего хищение автомобиля (п. 6 ст.10 Закона об НДС).

Суммапревышения страхового возмещения над остаточной стоимостью автомобиля с учетомНДС облагается НДС по ставке 18% (18 / 118) в момент его получениякак сумма увеличения налоговой базы, связанная с реализацией объекта (так как самоборот по хищению облагается НДС). НДС равен 54 тыс. руб. (7 434 — (6 000 + 1 080)) х 18 / 118. Ситуация 2. В 2008 году у организации былпохищен автомобиль, приобретенный в 1998 году. Автомобиль был застрахован.Страховое возмещение превысило остаточную стоимость автомобиля. Согласно п.1.10 ст. 3 Закона об НДС не подлежат налогообложению  обороты по прочемувыбытию приобретенных до 1 января 2000 г. основных средств. Поскольку автомобиль был приобретен до 1 января 2000 г., его прочее выбытие не являетсяобъектом обложения НДС.

Соответственносумма превышения страхового возмещения над суммой остаточной стоимостиавтомобиля также не облагается НДС, так как относится к необлагаемому обороту.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1.   Ашмарина Е.М. Некоторые аспектырасширения предмета финансового права в Российской Федерации. — М., 2004.

2.   Агарков М.М. Предмет и системасоветского гражданского права // Советское государство и право. — 1940. — №8-9.

3.   Алексеев С.С. Общие теоретическиепроблемы системы советского права. — М, 1961.

4.    Байтин М.И., Петров Д.Е. Методрегулирования в системе права: виды и структуры // Журнал российского права — 2006. — № 2.

5.   Байтин М.И., Петров Д.Е. Системаправа: к продолжению дискуссии // Государство и право. — 2003. — № 1.

6.   Вельский К.С. К вопросу о предметеадминистративного права // Государство и право. — 1997. — № 11.

7.   Винницкий Д.В. Российское налоговоеправо: проблемы теории и прак­тики. — СПб., 2003.

8.   Горбунова О.Н. Понятие предмета иметода финансового права и его место в системе российского права // Финансовоеправо: Учебник / Отв. ред. О.Н. Горбунова. — 3-е изд. — М., 2005.

9.   Головин А.Ю., Логвинова И. В. Понятиефинансового права, его особенности и связи с другими отраслями права //Финансовое право: Учеб. пособие / Под ред. А.Ю. Головина, Е.А. Федоровой. — М.,2005.

10.           Горбунова О.Н.,Грачева Е.Ю. Система финансового права // Финансовое право: Учебник / Отв. ред.Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. — М. — 2006.

11.           Карасева М.В.Финансовое право России: новые проблемы и новые подходы // Государство и право.- 2003. — № 12.

12.           КонституцияРеспублики Беларусь. Принята на республиканском референдуме 24 ноября 1996г.Минск « Беларусь » 1997.

13.           РукавишниковаИ.В. Финансово-правовое регулирование рынка ценных бумаг // Финансовое право. — 2005. — № 7.

14.           Л.А. Ханкевич «Финансовоеправо Республики Беларусь». Учебное пособие / Мн. Издательство «Амалфея» 2002г.

15.           Финансовое право.Учебник / Под ред. проф. О.Н. Горбуновой Издательство «Юристъ» М., 2003.

16.           Финансовое право.Серия «Учебники, учебные пособия» / Под ред. проф. В.М. Мандрина Ростов-на-ДонуИздательство «Феникс», 2002.