Курсовая работа: Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками
Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками
Введение
Постоянно совершающийся кругооборот хозяйственных средств вызывает непрерывное возобновление многообразных расчетов. Одним из наиболее распространенных видов расчетов как раз и являются расчеты с поставщиками и подрядчиками за сырье, материалы, товары и прочие материальные ценности. Кроме того, установление стабильных хозяйственных связей с поставщиками и подрядчиками является важной задачей управления и менеджмента любой организации.
Рациональная организация расчетов с поставщиками и подрядчиками способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины, повышению ответственности за соблюдение платежной дисциплины, сокращению кредиторской задолженности, ускорению оборачиваемости оборотных средств, улучшению финансового состояния организации.
Результаты эффективности учета операций с поставщиками и подрядчиками неизбежно отражаются на учете всех остальных областей деятельности организации. Выбранная стратегия может предопределить дальнейшее развитие и продолжительность финансово – хозяйственной деятельности организации.
На финансовое состояние предприятия оказывают влияние, как размеры балансовых остатков кредиторской задолженности, так и период ее оборачиваемости.
Кредиторская задолженность неизбежное следствие существующей системы расчетов между организациями, при которой всегда имеется разрыв времени платежа с моментом перехода права собственности на товар, между предъявлением платежных документов к оплате и временем их фактической оплаты.
Высокая оборачиваемость кредиторской задолженность может свидетельствовать об улучшении платежной дисциплины предприятия в отношениях с поставщиками – своевременное погашение предприятием своей задолженности перед кредиторами или сокращением покупок с отсрочкой платежа.
Управление движением кредиторской задолженности – это установление таких договорных взаимоотношений с поставщиками, которые ставят сроки и размеры платежей предприятия в зависимость от поступления денежных средств от покупателей. Если без должного внимания относиться к кредиторской задолженности, то это может являться одной из причин кризисного положения ООО «ИнтерСевер», которое проявляется недостатком денежных средств в обороте, привлечения дополнительных источников финансирования, что также неблагоприятно сказывается на состоянии предприятия.
Четкая организация расчетов с поставщиками оказывает непосредственное влияние на ускорение оборачиваемости оборотных средств. В связи, с чем возникает необходимость проведения аудиторской проверки расчетных операций. От правильности ведения учета будет зависеть определение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, к возмещению, предоставление верных сведений в налоговые органы и последующая уплата налога.
Весомое значение в исследовании данной темы имеет изучение форм расчетов с поставщиками и подрядчиками. Широкое их разнообразие не позволяет в полном объеме затронуть все особенности их применения в деловой практике. Поэтому в настоящей работе рассмотрены лишь отдельные аспекты основных форм расчетов с поставщиками и подрядчиками.
Актуальность выбранной темы определяется тем, что учет расчетов с поставщиками и подрядчиками кредиторами составляет существенную и очень важную часть бухгалтерской деятельности, так как не поступление или несвоевременное поступление оплаченных заранее материальных ресурсов нарушает ритмичность хозяйственной деятельности, возникающие, в результате этого, кредиторские задолженности, зачастую нередко приводят к финансовым потерям и разрушению установившихся партнерских связей.
Целью дипломной работы является исследование теоретических и практических аспектов бухгалтерского учета с поставщиками и подрядчиками и выявление путей по их совершенствованию на примере ООО «ИнтерСевер».
Объектом исследования дипломной работы является ООО «ИнтерСевер», специализирующееся в сфере строительства, архитектуры и жилищно-коммунального хозяйства г. Москвы.
Для достижения цели исследования поставлены следующие задачи:
Проанализировать законодательные акты РФ и литературные источники по учету материальных ценностей;
Изучить теоретические основы бухгалтерского учета расчетов с поставщиками и подрядчиками и на примере ООО «ИнтерСевер».
Рассмотреть основные формы расчетов с поставщиками и подрядчиками.
Ознакомиться с экономической характеристикой ООО «ИнтерСевер» и его учетной политикой.
Оценить организацию бухгалтерского учета на предприятии;
Рассмотреть особенности инвентаризации расчетов с поставщиками и подрядчиками;
Выявить объективные закономерности применения прогрессивных форм расчетов с помощью аккредитивов и векселей.
Выявить пути совершенствования учета расчетов с поставщиками и подрядчиками
Поставленные задачи определили структуру, содержание и последовательность работы, которая состоит из введения, двух глав, заключения, списка литературы и приложений.
Первая глава содержит теоретические и методологические основы учета расчетов с поставщиками и подрядчиками. В ней рассматривается порядок ведения синтетического и аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, документальное оформление данного вида расчетов раскрываются операции расчетов с помощью аккредитивов и векселей, особенности их инвентаризации, основные формы расчетов с поставщиками и подрядчиками, раскрывается понятие кредиторской задолженности, рассматриваются ее классификация.
Вторая глава посвящена организации бухгалтерского учета ООО «ИнтерСевер». Представлена организационно-правовая характеристика ООО «ИнтерСевер», описано ведение бухгалтерского учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, приведены операции по синтетическим и аналитическим счетам, даны необходимые бухгалтерские проводки. Также содержит рекомендации по совершенствования организации бухгалтерского учета в ООО «ИнтерСевер».
В приложения вынесен первичный материал, на основе которого написана вторая глава.
Теоретической и методологической основой в изучении бухгалтерского учета являются учебные пособия, предусмотренные учебным планом, нормативные и законодательные акты, регулирующие вопросы учета финансовых результатов в Российской Федерации, а также различные периодические издания.
Глава 1 Теоретические и методологические аспекты бухгалтерского учета расчетов с поставщиками и подрядчиками
1.1 Законодательные и нормативные акты, регламентирующие учет расчетов с поставщиками и подрядчиками
К поставщикам и подрядчикам относят организации, поставляющие сырье и другие товарно-материальные ценности, а также оказывающие различные виды услуг (отпуск электроэнергии, пара, воды, газа) и выполняющие разные работы (капитальный и текущий ремонт основных средств).
Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются после отгрузки ими товарно-материальных ценностей, выполнения работ или оказания услуг. При получении или продаже организацией материальных ценностей, выполнении работ или оказании услуг у нее возникают расчетные обязательства перед поставщиками и подрядчиками, а также покупателями их продукции, работ и услуг. Формы погашения этих обязательств заключаются в том, что расчеты между юридическими и физическими лицами, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке, либо наличными деньгами, если иное не установлено законом.
Одним из важнейших вопросов учета расчетов с поставщиками и подрядчиками является нормативно — правовая база. Все действия директора и главного бухгалтера должны опираться в основном на Кодексы, Законы, приказы, инструкции, нормативные акты, положения, (стандарты).
Нормативные документы в бухгалтерском учете — это документы, определяющие методологические основы, порядок организации и основные правила ведения бухгалтерского учета на предприятиях в России.
Организация бухгалтерского учета в Российской Федерации, отвечающая Международным стандартам учета и отчетности, ориентированная на требования рыночной экономики, предполагает четырехуровневую систему документов, регулирующих и регламентирующих учет.
Такая многоуровневая система документов позволяет организовать на предприятии надлежащую систему организации бухгалтерского учета и отчетности.
Основными документами, регламентирующими учет расчетов с поставщиками и подрядчиками являются:
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ;
Федеральный закон «О центральном банке Российской Федерации (Банке России)» от 19 июля 2009 г. с изменениями от 22 сентября 2009 г. № 86-ФЗ;
Федеральный закон «О применении контрольно-кассовой техники (ККТ) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ;
Постановление правительства Российской Федерации «О порядке осуществления наличных денежных расчетов и(или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно кассовой техники» от 06 мая 2008 г. № 359;
Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденное ЦБ РФ 03 октября 2002 г. № 2-П (с изменениями и дополнениями от 22 января 2008 г.) Зарегистрировано в Минюсте РФ 23 декабря 2002 г. № 4068.
Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть 2 от 26 января 1996 года N 14-ФЗ;
Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2 от5 августа 2000 года N 117-ФЗ;
Кодекс об административных правонарушениях введен в действие Федеральным законом от 30 декабря 2001 г. № 196-ФЗ, вступил в силу с 1 июля 2002 г.;
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н (с изменениями и дополнениями, внесенными приказами Минфина Российской Федерации от 30 декабря 1999 г. № 107н и от 24 марта 2000 г. № 31н);
Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/08), утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 24 октября 2008 г. № 116н;
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 11 июля 2009 г. № 106н;
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 г. № 26н;
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 г. № 44н; и другие
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. № 94н (с изменениями и дополнениями, внесенными приказом Минфина Российской Федерации от 7 мая 2003 г. № 38н);
1.2 Понятие кредиторской задолженности
В состав имущества предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая его долги (ч.2 п.2 ст.132 ГК).
Кредиторская задолженность представляет собой задолженность организации по выполнению взятых на себя обязательств, или обязательств, исполнение которых предусмотрено действующим законодательством (гражданским, налоговым, трудовым и т.д.).
Экономическая сущность кредиторской задолженности состоит в том, что это не только часть имущества организации, но и товарно-материальные ценности, например в обязательствах по товарному кредиту (ст.822 ГК).
Образование кредиторской задолженности организации в соответствии с пунктом 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации» признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:
а) образование задолженности производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательства и нормативных актов, обычаями делового оборота;
б) величина задолженности может быть определена;
в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (такая уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива).
Кредиторская задолженность признается в том отчетном периоде, в котором она в соответствии с вышеизложенным порядком должна была быть признана, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления организацией своих обязательств (пункт 18 ПБУ 10/99).
Кредиторская задолженность возникает по следующим обязательствам:
обязательство оплатить поставщикам и подрядчикам стоимость полученных от них в собственность товаров, принятых работ, оказанных услуг;
обязательство оплатить коммерческий вексель;
обязательство уплатить деньги, передать имущество, выполнить работы, оказать услуги дочерним либо зависимым обществам;
обязательство передать имущество, выполнить работы другим юридическим и физическим лицам в счет полученного аванса либо предоплаты;
обязательство производить оплату труда работникам согласно заключенным коллективному и индивидуальным трудовым договорам;
обязательство выплачивать взносы в социальные внебюджетные фонды;
обязательство выплачивать налоги и другие платежи в бюджет;
обязательства перед прочими кредиторами.
Кредиторская задолженность возникает у предприятия в ходе:
осуществления расходов;
получения денежных средств;
распределения чистой прибыли.
В зависимости от того, кто выступает в роли кредитора предприятия, кредиторскую задолженность можно разделить на следующие группы (таблица 1).
В зависимости от юридической природы и правового режима указанные позиции могут быть сведены к трем группам.
Первая — это задолженность организации пред бюджетом и социальными фондами.
Задолженность перед бюджетом — это, прежде всего, недоимки, то есть не уплаченные своевременно налоги; начисленные налоговыми органами финансовые санкции; задолженность по платежам, приравненным с точки зрения их обязательности к налогам, например, по платежам в дорожные фонды, таможенным сборам и иным видам платежей, поступающих непосредственно на казначейские счета в федеральный, региональный или местный бюджет. К этой же группе относится задолженность по обязательным платежам во внебюджетные финансовые фонды.
Вторая группа — задолженность организации перед ее персоналом: долги по выплатам работникам заработной платы, компенсациям, платежам в порядке возмещения вреда, причиненного здоровью работников или вследствие смерти работника на производстве.
Третья группа — задолженность перед партнерами и контрагентами по договорным и корпоративным обязательствам: долги по платежам поставщикам за поставленные товары, подрядчикам — за выполненные работы
по возврату полученных, но неотработанных авансов, оплата векселей. Здесь же задолженность организации перед участниками (учредителями) по выплате им доходов (дивидендов). Долги третьей группы довольно разнообразны, поэтому далеко не все их виды указаны в Положении по бухгалтерскому учету.
Кредиторская задолженность отражается на счетах раздела VI «Расчеты» Плана счетов бухгалтерского учета.
Текущую кредиторскую задолженность можно разделить на две группы:
задолженность, возникающая в результате основной деятельности организации;
задолженность по другим операциям.
К первой группе относится задолженность перед поставщиками и подрядчиками (кредиторская задолженность), которая учитывается на счете 60 «Расчеты перед поставщиками и подрядчиками».
К поставщикам и подрядчикам относят организации, поставляющие сырье и другие товарно-материальные ценности, а также оказывающие различные виды услуг (отпуск электроэнергии, пара, воды, газа и др.) и выполняющие разные работы (капитальный и текущий ремонт основных средств и др.).
К кредиторской задолженности второй группы относятся:
задолженность по платежам в бюджет (кредитовый остаток по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам»);
перед государственными внебюджетными фондами (фонд социального страхования, пенсионный фонд, фонд медицинского страхования);
задолженность страховым компаниям по заключенным договорам имущественного и личного страхования
обязательства по выплате дивидендов
задолженность по операциям некоммерческого характера
Кредиторская задолженность отражается в пассиве баланса по строке 620 в тех суммах, которые отражены на счетах бухгалтерского учета и сверены с контрагентами (пункт 73 Положения по ведению бухгалтерского учета).
Суммы кредиторской задолженности, которые числятся в бухгалтерском учете организации на последний день отчетного периода, отражаются в пассиве бухгалтерского баланса. В четвертом разделе баланса указывается долгосрочная кредиторская задолженность предприятия, а в пятом разделе — краткосрочная кредиторская задолженность.
К долгосрочным обязательствам относятся кредиты, займы и прочие обязательства организации, которые организация собирается погасить не ранее, чем через 12 месяцев со дня возникновения задолженности. Все остальные виды кредиторской задолженности относятся к краткосрочным обязательствам.
Кредиторскую задолженность не всегда можно точно оценить. Поэтому обязательства разделяются на точные и оцениваемые. По условиям получения и оплаты кредита сумма денег, необходимая для выплаты долга известна заранее, например, кредиторская задолженность по акцептованным расчетным документам поставщика, ссуда банка, полученная для оплаты закупаемых товаров, и т.п. Такие обязательства считаются точными. Сумма, необходимая для оплаты оцениваемых обязательств, заранее не известна, она определяется в результате соотнесения ряда воздействующих факторов. Все начисляемые обязательства можно отнести к оцениваемым, так как сумма обязательств заранее не известна. Даже когда норма процентов установлена заранее, сумма вытекающих из этого обязательств может измениться из-за сроков выплат и других факторов.
По времени возврата задолженность подразделяется на нормальную (в пределах срока) и просроченную.
Нормальной считается задолженность, вытекающая из установленных правил расчетов и являющаяся неизбежным балансовым остатком на первое число каждого месяца. Это задолженность:
по ссудам и займам организаций в пределах сроков договоров;
поставщикам при расчетах на инкассо по платежам, срок которых не наступил;
налоговым органам и внебюджетным фондам по сборам и отчислениям в пределах установленных сроков и т.п.
Согласно ПБУ 15/08 «Учет займов и кредитов и затрат на их обслуживание» срочной считается задолженность, срок погашения которой по условиям договоров не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке, а просроченной – задолженность с истекшим сроком погашения.
Просроченная задолженность подразделяется в учете на задолженность:
неоплаченную в срок по расчетным документам, инкассируемым банком;
долги с истекшими сроками исковой давности.
С точки зрения причин возникновения задержки возврата, просроченная задолженность делится на:
спорную, по которой дела переданы в суд или арбитраж;
задолженность по претензиям, вытекающим из договоров купли-продажи (низкое качество, некомплектность, пропажа, недостача груза в пути);
задолженность по недостачам, растратам и хищениям.
В бухгалтерском балансе организации не должно быть неурегулированных сумм кредиторской задолженности. Для того чтобы проверить, правильно ли отражены на счетах бухгалтерского учета суммы кредиторской задолженности, необходимо в конце года провести сверку с кредиторами организации. По результатам проведенной сверки составляется двусторонний акт. Суммы кредиторской задолженности по расчетам с банками и бюджетом также должны быть подтверждены актами сверки, проведенными с этими организациями (пункт 74 Положения по бухгалтерскому учету).
Кредиторская задолженность организаций по обязательствам может погашаться несвоевременно либо не погашаться совсем. В таком случае следует учитывать положения ст. 196 ГК РФ, которая устанавливает общий срок исковой давности (срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено) в три года.
Течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п.1 ст.200 ГК РФ).
При этом следует обратить внимание, что в соответствии со статьями 202 и 203 ГК РФ срок исковой давности может приостанавливаться или прерываться.
В соответствии с п.78 Положения по ведению бухгалтерского учета суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются с баланса на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.
Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, представляют собой внереализационный доход и подлежат включению в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете (пункты 8 и 10.4 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)).
1.3 Договорные отношения между организацией и поставщиками и подрядчиками
Гражданский кодекс Российской Федерации определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, регулирует договорные обязательства и иные отношения, основанные на равенстве или имущественной самостоятельности их участников.
Основным нормативным документом, который регулирует взаимоотношения фирмы с поставщиками и подрядчиками, является Гражданский Кодекс Российской Федерации. В частности, в плане юридического оформления отношений с поставщиками и подрядчиками наибольший интерес представляют следующие главы:
Глава 9 «сделка»
Глава 11 «Исчисления сроков»
Глава 12 «Исковая давность»
Глава 14 «Приобретение права собственности»
Глава 15 «Прекращение права собственности»
Глава 21 «Понятие и стороны обязательства»
Глава 22 «Исполнение обязательств»
Глава 25 «Ответственность за нарушение обязательств»
Глава 27 «Понятие и условия договора»
Глава 28 «Заключение договора»
Глава 29 «Изменение и расторжение договора»
Глава 30 «Купля-продажа»
Глава 31 «Мена»
Глава 37 «Подряд»
Глава 38 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
Глава 39 «Возмездное оказание услуг»
Глава 40 «Перевозка»
Договорные обязательства возникают при заключении различных видов договоров. Договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.
Основными договорами, заключаемыми с поставщиками и подрядчиками, являются договор купли — продажи, договор мены, договор (акт) о зачете взаимных требований, договор подряда.
Договор купли-продажи является наиболее распространенным и, безусловно, одним из важнейших видов договоров, предусмотренных действующим законодательством. Его значение обусловлено тем, что ведение хозяйствующими субъектами предпринимательской деятельности в любых сферах подразумевает наличие торгового оборота, который невозможно себе представить без института договора купли-продажи. В соответствии с Гражданским кодексом, договором купли-продажи называется договор, по которому одна сторона (продавец) обязуется передать имущество в собственность другой стороне (покупателю), которая обязуется уплатить за него определенную денежную сумму (статья 454 ГК РФ). Таким образом, договор купли-продажи направлен на переход права собственности на вещь от продавца к покупателю. Сторонами договора купли-продажи, т.е. продавцом и покупателем, могут выступать любые субъекты гражданских правоотношений: физические и юридические лица, индивидуальные предприниматели, государство. В качестве продавца, как правило, выступает собственник продаваемого имущества. В качестве отступлений от этого правила можно назвать продажу (покупку) комиссионером имущества для комитента, где комиссионер выступает от своего имени, а также продажу судебным исполнителем имущества, на которое в силу залога обращено взыскание. Главная обязанность продавца заключается в передаче покупателю товаров, являющихся предметом купли-продажи. Товары должны быть переданы в срок, установленный договором, а если такой срок договором не установлен — в соответствии с правилами об исполнении бессрочного обязательства. Если иное не определено договором, продавец обязан передать покупателю вместе с товаром принадлежности продаваемой вещи, а также относящиеся к ней документы (технический паспорт, сертификат качества и т. п.), предусмотренные законодательством и договором, одновременно с передачей вещи.
По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Каждую из сторон считают одновременно и продавцом товара, который она обязуется передать контрагенту, и покупателем той продукции, которую она должна принять в обмен.
При этом обмениваемые товары предполагаются равноценными. Денежные расчеты при мене производятся в исключительных случаях, когда обмениваемые товары признаются неравноценными. Сторона, передающая более дешевый товар, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар.
Отношения сторон по договору мены и договору купли-продажи имеют одинаковые правовые последствия. Это подтверждается п. 2 ст. 567 ГК РФ, которым установлено, что к договору мены могут быть применены правила купли-продажи.
Как и договор купли-продажи, договор мены может быть заключен в отношении будущих товаров, то есть не только имеющихся в момент заключения договора у сторон, но и тех товаров, которые будут созданы или приобретены ими в будущем. Для того чтобы признать такой договор заключенным, от сторон требуется согласовать и предусмотреть в нем существенные условия договора мены.
Договор мены, как и договор купли-продажи, составляется в простой письменной форме.
Данному договору присущи следующие основные признаки:
– он относится к числу договоров, направленных на передачу имущества;
– обмениваемые товары передаются в собственность;
– договор мены отличается от других возмездных договоров характером встречного предоставления, а именно стороны обменивают один товар на другой. По этому договору в принципе исключаются как возврат товара, аналогичного полученному, так и оплата его стоимости.
– право собственности на передаваемый товар переходит к сторонам с момента исполнения встречного обязательства по передаче товара3. Иными словами, если одна из сторон договора не передала товар другой стороне, хотя та и исполнила свои обязательства по передаче товара, то исполнившая свои обязательства сторона остается собственником переданного ею товара. Поэтому, если получившая товар сторона каким-либо образом утратит его, она будет обязана возместить другой стороне убытки в соответствии со ст. 15 ГК РФ.
По договору мены каждая из сторон обязана передать товар в срок, установленный договором, а если такой срок не установлен – согласно правилам об исполнении бессрочного обязательства.
Между организациями часто используются расчеты по сальдо взаимных требований, не связанные с непосредственным перечислением денежных средств. Такие расчеты имеют место в тех случаях, когда между двумя организациями заключены два различных договора на поставку продукции (работ, услуг), по которым возникают взаимные требования по исполнению договорных обязательств, а расчеты денежными средствами по каким-либо причинам невозможны или нецелесообразны. У организаций образуются взаимные дебиторская и кредиторская задолженности, которые могут быть погашены зачетом взаимных требований.
В соответствии со ст. 411 ГК РФ обязательство может быть погашено полностью или частично зачетом встречного однородного требования.
Для применения зачета необходимо соблюдение следующих условий:
встречный характер требований сторон, то есть зачет взаимных требований, может производиться только между двумя организациями, каждая из которых является одновременно кредитором и дебитором. Многосторонний (круговой) зачет является по своей юридической природе комбинацией нескольких договоров цессии и зачетов встречных однородных требований;
однородность встречных требований, то есть предметы встречных обязательств должны быть однородны, как правило, это денежные обязательства, которые признаются однородными вне зависимости от основания их возникновения; только по обязательствам, срок которых наступил, либо срок которых не указан или определен момент востребования.
Для проведения взаимозачета достаточно заявления одной из сторон договора при условии отсутствия разногласий по предмету взаимозачета. Для этого необходимо:
Оформить акт сверки взаимозачетов на основании данных бухгалтерского учета обеих организаций, в котором указать:
— документы, по которым возникли задолженности;
— суммы задолженности с выделением НДС.
Оформить письменное заявление одной из сторон о проведении зачета за подписью руководителя и главного бухгалтера.
Если размеры требований не равны, а, следовательно, одно из обязательств погашается частично, то в этом случае целесообразно оформить соглашение (акт) о взаимозачете встречных требований, в котором стороны подтверждают расчеты, оговаривают способ погашения остатка задолженности. Соглашение (акт) подписывается руководителями обеих организаций.
Если обязательство погашается отгрузкой товара или выполнением работ, оказанием услуг, то зачет невозможен, так как отсутствует основное условие взаимозачета — однородность требований. В этом случае согласно ст. 409 ГК РФ «по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного», то есть стороны должны заключить соглашение об отступном, согласно которому обязательство по перечислению денежных средств прекращается исполнением обязательства по поставке товаров, выполнению работ, оказанию услуг.
Договор подряда — это соглашение, согласно которому «одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик в свою очередь обязуется принять результат работы и оплатить его» (ч. 1 ст. 702 ГК РФ). Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику. Если иное не предусмотрено в договоре подряда, то работа полностью выполняется подрядчиком — из его материалов, его силами и средствами. Наряду с общими в ГК РФ установлены специальные правила по отдельным видам договора подряда (бытовой подряд, строительный подряд, подряд на выполнение проектных и изыскательских работ, подрядные работы для государственных нужд).
Предмет договора подряда конкретизируется в п. 1 ст. 703 ГК РФ. В него могут входить изготовление, переработка или обработка вещи либо иная работа, имеющая овеществленный результат. Обязанность подрядчика — выполнить по заданию заказчика такую работу и сдать ее результат. Заказчик же должен, в свою очередь, принять и оплатить указанную работу.
Как следует из общих положений о договоре, которые приведены в ст. 432 Гражданского кодекса, начальные и конечные сроки работ являются существенными условиями договора подряда. В ст. 708 ГК РФ есть прямое указание на необходимость упоминания в договоре сроков, следовательно п. 2 ст. 314 ГК РФ, устанавливающий правило о «разумном сроке исполнения», на договоры подряда не распространяется. Для подряда срок — существенное условие, и, если сторонам не удалось прийти к соглашению по этому пункту, договор признается незаключенным.
1.4. Действующие формы безналичных расчетов между организацией и поставщиками и подрядчиками
Денежные расчеты осуществляются организацией либо наличными деньгами, либо в виде безналичных платежей.
В соответствии с Указанием Банка России N 1843-У «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами по одной сделке установлен в сумме 100 тыс. руб., если эта сумма относится к платежам в рамках одного договора. Покупателя – нарушителя могут оштрафовать по статье 15.1 КоАП РФ на сумму от 400-500 МРОТ с предприятия и от 40 до 50 МРОТ – с должностных лиц. Также необходимо получить чек ККМ. На кассовом чеке обязательно должна быть выделена сумма НДС, т.к. иначе принять входной налог к вычету нельзя.
Безналичные расчеты – это денежные расчеты путем записей по счетам в банках, когда деньги списываются со счета плательщика и зачисляются на счет получателя.
Расчеты осуществляются либо непосредственно между сторонами возмездного имущественного отношения, либо с участием дополнительного субъекта – кредитной организации. Расчетные отношения регламентируются нормами различных отраслей права, в первую очередь нормами финансового и гражданского права, которые в совокупности образуют комплексный институт права. Важнейшими нормативными актами, регулирующими данную сферу общественных отношений, являются Гражданский кодекс РФ (ст. 861-885), Федеральные законы «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», «О банках и банковской деятельности», различные нормативные акты Президента и Правительства РФ и нормативные акты Банка России.
Клиенты вправе открывать необходимое количество расчетных, депозитных и иных счетов в любой валюте в банках, если иное не установлено федеральным законом.
ГК РФ в ст. 862 устанавливает наиболее распространенные формы безналичных расчетов.
Безналичные расчеты между хозяйствующими субъектами могут производиться в следующих формах:
а) платежными поручениями;
б) расчеты по инкассо;
в) чеками;
г) по аккредитиву;
д) векселями.
Платежные поручения (Приложение 7) используются для оплаты товаров, работ, услуг или для осуществления периодических платежей. При отсутствии или недостаточности денежных средств на счете организации платежные поручения помещаются в картотеку банка. Их оплата производится по мере поступления средств в очередности, установленной законодательством. Допускается частичная оплата платежных поручений из картотеки.
Расчеты инкассо – это банковская операция, посредством которой банк по поручению и за счет клиента на основании расчетных документов осуществляет действия по получению от плательщика платежа.
Расчеты по инкассо производятся на основании платежных требований и инкассовых поручений.
Платежные требования применяются при расчетах за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также в иных случаях, предусмотренных основным договором.
Расчеты посредством платежных требований могут осуществляться с предварительным акцептом и без акцепта плательщика.
Без акцепта плательщика расчеты платежными требованиями осуществляются в случаях, установленных законодательством и предусмотренных сторонами по основному договору при условии предоставления банку, обслуживающему плательщика, права на списание денежных средств со счета плательщика без его распоряжения.
Срок для акцепта платежных требований определяется сторонами по основному договору. При этом срок для акцепта должен быть не менее пяти рабочих дней.
Акцепт платежного требования либо отказ от акцепта (полный или частичный) оформляется заявлением об акцепте, отказе от акцепта.
При отсутствии указания «без акцепта» платежные требования подлежат оплате плательщиком в порядке предварительного акцепта со сроком для акцепта пять рабочих дней.
Банки не рассматривают по существу возражений плательщиков по списанию денежных средств с их счетов в безакцептном порядке.
Инкассовое поручение является расчетным документом, на основании которого производится списание денежных средств со счетов плательщиков в бесспорном порядке.
Инкассовые поручения применяются:
в случаях, когда бесспорный порядок взыскания денежных средств установлен законодательством, в том числе для взыскания денежных средств органами, выполняющими контрольные функции;
для взыскания по исполнительным документам;
в случаях, предусмотренных сторонами по основному договору, при условии предоставления банку, обслуживающему плательщика, права на списание денежных средств со счета плательщика без его распоряжения.
Отсутствие условия о списании денежных средств в бесспорном порядке в договоре банковского счета либо дополнительного соглашения к договору банковского счета, а также отсутствие сведений о кредиторе (получателе средств) и иных вышеуказанных сведений является основанием для отказа банком в оплате инкассового поручения.
Банки приостанавливают списание денежных средств в бесспорном порядке в следующих случаях:
по решению органа, осуществляющего контрольные функции в соответствии с законодательством, о приостановлении взыскания;
при наличии судебного акта о приостановлении взыскания;
по иным основаниям, предусмотренным законодательством.
При возобновлении списания денежных средств по инкассовому поручению его исполнение осуществляется с сохранением указанной в нем группы очередности и календарной очередности поступления документа внутри группы.
Чек – письменное распоряжение плательщика своему банку уплатить с его счета держателю чека определенную денежную сумму. Существуют денежные чеки и расчетные чеки.
Денежные чеки применяются для выплаты держателю чека наличных денег в банке, например, на заработную плату, хозяйственные нужды, командировочные расходы, закупку сельхозпродуктов и т.д.
Расчетные чеки – это чеки, используемые для безналичных расчетов. Расчетный чек – это документ установленной формы, содержащий безусловный письменный приказ чекодателя своему банку о перечислении определенной денежной суммы с его счета на счет получателя средств (чекодержателя). Расчетный чек, как и платежное поручение, оформляется плательщиком, но в отличие от платежного поручения чек передается плательщиком предприятию-получателю платежа в момент совершения хозяйственной операции, который и предъявляет чек в свой банк для оплаты.
Чек – это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю. Чекодателем является юридическое лицо, имеющее денежные средства в банке, которыми он вправе распоряжаться путем выставления чеков, чекодержателем – юридическое лицо, в пользу которого выдан чек, плательщиком – банк, в котором находятся денежные средства чекодателя.
Порядок и условия использования чеков в платежном обороте регулируются частью второй Гражданского кодекса Российской Федерации, а также другими законами и устанавливаемыми в соответствии с ними банковскими правилами.
Чекодатель не вправе отозвать чек до истечения установленного срока для его предъявления к оплате. Для осуществления безналичных расчетов могут применяться чеки, выпускаемые кредитными организациями.
Статья 879 ГК РФ предусматривает для чекодателя финансовую ответственность за выписку непокрытых чеков. Однако банк-плательщик может иметь договоренность с чекодателем об оплате чеков на определенную сумму сверх имеющихся у него на счете средств путем автоматически предоставляемого кредита – овердрафта.
При расчетах по аккредитиву банк, действующий по поручению плательщика об открытии аккредитива (далее – банк-эмитент), обязуется произвести платежи в пользу получателя средств по представлении последним документов, соответствующих всем условиям аккредитива, либо предоставить полномочие другому банку (далее – исполняющий банк) произвести такие платежи. В качестве исполняющего банка может выступать банк-эмитент, банк получателя средств или иной банк. Аккредитив обособлен и независим от основного договора.
Банками могут открываться следующие виды аккредитивов:
покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные);
отзывные и безотзывные (могут быть подтвержденными).
При открытии покрытого (депонированного) аккредитива банк-эмитент перечисляет за счет средств плательщика или предоставленного ему кредита сумму аккредитива (покрытие) в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия аккредитива.
При открытии непокрытого (гарантированного) аккредитива банк-эмитент предоставляет исполняющему банку право списывать средства с ведущегося у него корреспондентского счета банка-эмитента в пределах суммы аккредитива либо указывает в аккредитиве иной способ возмещения исполняющему банку сумм, выплаченных по аккредитиву в соответствии с его условиями.
Условия безотзывного аккредитива считаются измененными или безотзывный аккредитив считается отмененным с момента получения исполняющим банком согласия получателя средств. Частичное принятие изменений условий безотзывного аккредитива получателем средств не допускается.
Платеж по аккредитиву производится в безналичном порядке.
Перечисление денежных средств в исполняющий банк в целях увеличения суммы покрытого (депонированного) аккредитива осуществляется платежным поручением банка-эмитента, составляемым на основании распоряжения плательщика об увеличении суммы аккредитива.
Закрытие аккредитива в исполняющем банке производится:
по истечении срока действия аккредитива (в сумме аккредитива или его остатка);
при отказе получателем средств от использования аккредитива (в полной сумме или в ее части) до истечения срока его действия, если это допускается условиями аккредитива, путем направления заявления о закрытии аккредитива исполняющему банку. Условиями аккредитива может быть предусмотрено получение согласия плательщика и (или) банка-эмитента на отказ от использования аккредитива получателем средств. Отказ от использования подтвержденного аккредитива возможен с согласия подтверждающего банка;
при отзыве аккредитива (в полной сумме или в ее части) банком-эмитентом, в том числе по требованию плательщика либо после получения согласия получателя средств по безотзывному аккредитиву.
Вексель – это безусловное письменное долговое обязательство строго установленной законом формы, дающее его владельцу (векселедателю) бесспорное право по наступлении срока требовать от должника уплаты обозначенной в векселе денежной суммы. Закон различает два основных вида векселей: простые и переводные.
Простой вексель (соло-вексель) – письменный документ, содержащий простое и ничем не обусловленное обязательство векселедателя уплатить определенную сумму денег в определенный срок и в определенном месте получателю средств. Простой вексель выписывает сам плательщик, и по существу он является его долговой распиской.
Переводной вексель (тратта) – это письменный документ, содержащий безусловный приказ векселедателя плательщику об уплате указанной в векселе денежной суммы третьему лицу или его приказу.
Положение о простом и переводном векселе предусматривает, что платеж по акцептованному плательщиком векселю может быть дополнительно гарантирован посредством выдачи поручительства (аваля), которое дается третьим лицом (обычно банком) как за первоначального плательщика, так и за каждого другого обязанного по векселю лица.
Действующее вексельное законодательство предусматривает возможность передачи векселя из рук в руки в качестве орудия платежа с помощью передаточной надписи (индоссамента).
Возможность индоссирования векселей должна расширить границы их использования, превратить вексель из простого орудия оформления коммерческого кредита в кредитное орудие обращения, обслуживающее реализацию товаров и услуг.
Организации не всегда располагают достаточным количеством свободных денежных средств на покупку имущества, техники, товаров или материалов. Существуют иные возможности, используя которые организация ведет активную хозяйственную деятельность. Наиболее широко распространение в практической деятельности организации имеют такие формы неденежных расчетов, как товарообменные операции, вексельные расчеты, исполнение долговых обязательств путем взаимозачетов, отступного или новации, уступка прав требования.
Юридической основой для проведения расчетов неденежными средствами служит ГК РФ; правила бухгалтерского учета таких хозяйственных операций установлены Положениями по бухгалтерскому учету, а налоговые обязательства участников этих расчетов определяются в соответствии с положениями НК РФ.
Бартерные, или обменные, операции довольно широко применяются в современных условиях работы организаций. В ситуации, когда стороны обменивают один товар на другой, заключается договор мены.
Отношения сторон регулируются в рамках договора мены главой 31 ГК РФ. В соответствии со статьей 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
При этом к договору мены применяются правила о купле-продаже, если это не противоречит специальным правилам, применимым к договору мены, и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Законодательством не установлены ограничения на виды обмениваемых товаров, то есть ими могут быть любые вещи, кроме тех, оборот которых запрещен или ограничен. Однако к договору мены не могут, в частности, применяться как противоречащие существу мены правила о купле-продаже, касающиеся денежных расчетов, поскольку денежные расчеты при мене, как правило, не производятся. Предполагается, что товары, подлежащие обмену, равноценны. Но в договоре может быть предусмотрено, что обмениваемые товары имеют разную цену. В этом случае сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после передачи товара. Неравноценность товаров должна быть заранее оговорена в заключаемом договоре, а не быть результатом последующих оценок обмениваемых товаров.
Расходы на передачу и принятие обмениваемых товаров осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. Такими расходами могут быть, например, затраты на перевозку, затраты по оформлению соответствующих прав на обмениваемое имущество.
По общему правилу, переход права собственности на обмениваемые товары происходит одновременно и после исполнения обеими сторонами их обязательств по передаче товаров. Это в интересах обоих участников договора мены, однако, на практике определить такой момент технически непросто, особенно при встречных отгрузках обмениваемых товаров. Поэтому допускается установление законом и договором иных правил о переходе права собственности.
В соответствии с ПБУ 9/99, величина выручки по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров.
Стоимость товаров (работ, услуг), передаваемых по договору мены (бартера), определяется исходя из тех цен, которые обычно применяются передающей организацией, или исходя из рыночных цен.
Себестоимость же приобретаемых товаров определяется согласно методологии бухгалтерского учета, утверждаемой соответствующими Положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ). Например, в соответствии с пунктом 10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Эта стоимость устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.
Методология бухгалтерского учета данных операций приведена в письме Минфина РФ от 30 октября 1992 г. N 16-05/4 «О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе».
Взаимозачетом принято называть взаимное погашение встречной кредиторской задолженности нескольких организаций. При этом совершенно не обязательно, чтобы задолженность организаций друг перед другом была одинаковой – зачет производится по сумме меньшего долга.
Наиболее простой вариант зачета имеет место тогда, когда два юридических лица имеют задолженность друг перед другом, образовавшуюся из однотипных договоров.
Вместе с тем нет препятствий к тому, чтобы зачету подвергались обязательства, возникающие из двух различных по своей природе договоров. Например, обязательства покупателя, не оплатившего полностью полученные товары, могут быть прекращены зачетом обязательств из договора подряда, в котором покупатель является подрядчиком, а продавец – заказчиком.
Основные требования к взаимозачетам установлены статьей 410 ГК РФ. В статье 410 ГК РФ сказано, что «обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования». Погашаемые обязательства, во-первых, должны быть однородными (либо деньги, либо товары) и, во-вторых, встречными. При этом взаимозачет может быть двусторонним и многосторонним.
Согласно статье 410 ГК РФ, проведение двустороннего взаимозачета возможно в случае, если должник предъявит встречное требование об уплате долга кредитору. Для оформления такого взаимозачета достаточно заявления одной из сторон. Причем вторая сторона обязана такое заявление удовлетворить.
На практике часто встречаются многосторонние взаимозачеты. Основой для их заключения является последовательная (круговая) связь нескольких предприятий посредством взаимной дебиторской и кредиторской задолженностей.
Многосторонние взаимозачеты Гражданским кодексом не предусмотрены. Однако заключение подобных договоров не является нарушением законодательства (например, постановление Президиума ВАС РФ от 20 июня 2000 года по делу N 7222/99). Во-первых, потому, что, согласно пункту 2 статьи 1 ГК РФ, предприятия могут устанавливать в договоре любые, не противоречащие закону условия. Во-вторых, в соответствии со статьей 421 ГК РФ стороны имеют право заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными нормативными актами.
Обязательства, которые нельзя принять в зачет взаимных требований, перечислены в статье 411 ГК РФ. Это задолженность, по которой истек срок исковой давности (три года с момента ее возникновения), требования по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью, обязательства по алиментам и пожизненному содержанию. Кроме того, запрет на погашение того или иного обязательства зачетом может быть предусмотрен договором либо законом. В остальных случаях стороны вправе проводить взаимозачет, опираясь на положения статьи 410 Гражданского кодекса.
В соответствии со статьей 409 ГК РФ отступное является одной из форм прекращения обязательств, смысл которого заключается в наделении должника с согласия кредитора возможностью изменения первоначального предмета исполнения другим.
ГК РФ выделяет такие примерные виды отступного, как уплата денег и передача имущества. Данный перечень не является исчерпывающим, в связи с чем, стороны вправе избрать и иные формы, оговорив в обязательном порядке размер, сроки и порядок предоставления отступного.
Так, в качестве возможного отступного могут быть также приняты:
неустойка (пункт 3 статьи 396 ГК РФ) – при этом уплата неустойки за ненадлежащее исполнение обязательства, установленной в качестве отступного, согласно пункту 3 статьи 396 ГК РФ освобождает должника от исполнения обязательства в натуре;
передача в счет исполнения договорных обязательств векселей или других ценных бумаг третьих лиц;
права требования.
Налоговое законодательство в качестве отступного в рамках оплаты труда работников выделяет оплату труда в натуральной форме (см. пункт 1.3 «Декларации по налогу на добавленную стоимость» (форма N 1), утвержденной приказом Минфина от 28 декабря 2005г.№163-н).
С предложением отступного может выйти как организация-должник, так и кредитор. При этом соглашение об отступном может быть заключено только в течение исполнения первоначального обязательства, или после истечения указанного в нем срока. Если же соглашение об отступном подписывается одновременно с первоначальным обязательством, то такое соглашение должно быть признано ничтожным (например, постановления Высшего Арбитражного суда РФ от 9 декабря 1997 года N 5246/97 и от 11 ноября 1997 года N 4462/97).
Наиболее распространенными обязательствами, которые прекращаются по соглашению об отступном, являются обязательства по договорам купли-продажи, возмездного оказания услуг, займа.
Рассчитаться со своим кредитором (например, поставщиком) организация может неденежными средствами, а путем уступки права требования с третьего лица исполнения долга.
Право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона (п.1 ст.382 ГК РФ).
Уступкой требования (цессией) является сделка, по которой передается право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства. В гражданском законодательстве уступка прав кредитора регулируется главой 24 ГК РФ.
Уступка требования кредитором другому лицу допускается, если она не противоречит закону, иным правовым актам или договору (п.1 ст.388 ГК РФ). Не допускается без согласия должника уступка требования по обязательству, в котором личность кредитора имеет существенное значение для должника (п.2 ст.388 ГК РФ). Переход к другому лицу прав, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности, требований об алиментах и о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, не допускается (ст.383 ГК РФ).
Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (п.2 ст.382 ГК РФ). При уступке требования происходит перемена лиц в обязательстве. Поскольку права требования относятся согласно статье 132 ГК РФ к имуществу предприятия, то соответственно по сделке, связанной с передачей права требования, передается часть имущества предприятия.
Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты (ст.384 ГК РФ).
Первоначальный кредитор, уступивший требование, отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, но не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором (ст.390 ГК РФ).
Лицо, являющееся кредитором по сделке при уступке права требования долга, называют цедентом. Нового кредитора – лицо, к которому переходит право требования долга, называют цессионарием. Должника, право требования долга к которому является предметом договора цессии, называют цессионаром.
Нередко в хозяйственной деятельности организаций возникают ситуации, когда одна из сторон сделки не может исполнить свои обязательства перед другой стороной способом, установленным в договоре.
В этом случае стороны могут договориться о замене предмета или способа исполнения обязательства. Замена одного обязательства другим называется новацией и предусмотрена гражданским законодательством.
Согласно статье 414 ГК РФ, при новации первоначальное обязательство прекращается, а взамен между теми же сторонами возникает другое, предусматривающее иной предмет или способ исполнения. Например, обязательство по возврату заемных денежных средств может быть новировано в обязательство по поставке товаров или, наоборот, долговое обязательство по оплате полученных товаров – в заемное обязательство и т.д.
Сроки и порядок исполнения обязательства, возникшего взамен прекращения первоначального, стороны определяют самостоятельно в договоре новации.
При заключении договора новации первоначальное обязательство считается прекращенным, а взамен возникает другое обязательство.
Общепринятой формой расчетов между юридическими лицами, связанной с исполнением хозяйственных договоров, является безналичная форма расчетов. При этом расчеты по аккредитиву вместе с расчетами платежными поручениями, чеками, расчетами по инкассо и в иных формах, предусмотренных законом (ст. 862 Гражданского кодекса Российской Федерации), являются одной из основных форм безналичных расчетов.
Порядок расчетов по аккредитиву регулируется ст. 867-872 ГК РФ, а также установленными в соответствии с ним банковскими правилами (Унифицированные правила и обычаи для документарных аккредитивов (UCP N 500, ред. 1993 г.), положение Банка России от 03.10.02 г. N 2-П «О безналичных расчетах в Российской Федерации».
Согласно ст. 1186 ГК РФ осуществление расчетов в форме аккредитивов, открытых в иностранной валюте в пользу нерезидентов, относится к гражданско-правовым отношениям, «осложненным иностранным элементом», поэтому положение Банка России «О безналичных расчетах в Российской Федерации» распространяется на действия российского банка-эмитента в части, не противоречащей международно-правовым Унифицированным правилам, которые являются нормами международного права.
Аккредитив — это соглашение, в силу которого банк (банк-эмитент), действуя по просьбе и на основании инструкций клиента (приказодателя аккредитива), обязуется произвести платеж в пользу получателя средств (бенефициара) по предъявлении последним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку (исполняющему банку) произвести такой платеж.
Аккредитив открывается для каждого поставщика (подрядчика), с которым осуществляется расчеты.
Получить средства с аккредитива поставщик (подрядчик) сможет только после представления в банк документов, подтверждающих выполнение им договорных обязательств (поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг). Перечень этих документов определяется в договоре с поставщиком (подрядчиком).
Существуют такие виды аккредитивов:
— покрытый и непокрытый.
— отзывный и безотзывный;
Аккредитив является покрытым, если денежные средства списываются с расчетного счета покупателя и депонируются банком для последующих платежей поставщику (подрядчику). Распоряжаться денежными средствами, находящимися в покрытых аккредитивах, покупатель не может.
Аккредитив является непокрытым (гарантированным), если банк поставщика списывает денежные средства с корреспондентского счета банка покупателя в пределах суммы, на которую открыт аккредитив.
Средства самого покупателя остаются в обороте до момента списания денег с корреспондентского счета обслуживающего его банка.
Безотзывный аккредитив может быть изменен или отменен только с согласия поставщика.
Если аккредитив открыт в иностранной валюте, то учет производится в соответствии с ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». В частности, стоимость на счетах в кредитных организациях, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском отчете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли по курсу Банка России, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте.
Сумма открытого аккредитива в иностранной валюте для отражения на забалансовом счете пересчитывается в рубли по курсу Банка России, действовавшему на дату открытия аккредитива.
Для обеспечения достоверности показателей бухгалтерской отчетности суммы аккредитивов, учтенные на забалансовых счетах, нужно отражать по курсу, действующему на дату составления отчетности. Поскольку учет на забалансовых счетах ведется по простой системе учета, возникающая в результате изменения курса иностранной валюты разница на финансовые результаты не относится, а отражается по дебету или кредиту соответствующего забалансового счета.
Когда организация открывает непокрытый аккредитив, то процедура в целом аналогична, кроме одного момента. За импортера необходимую сумму уплачивает банк из собственных средств. После чего он списывает истраченную сумму с валютного счета покупателя. Бухгалтерский учет операций по аккредитиву у импортера зависит от вида аккредитива, которым он воспользовался. Когда покупатель открывает покрытый аккредитив, используется субсчет «Аккредитивы» счета 55 «Специальные счета в банках».
При этом купленная иностранная валюта отражается в бухучете по курсу, который установлен Центральным банком РФ на дату зачисления средств на валютный счет. Обычно этот курс ниже того, по которому банк покупает валюту, поэтому в учете возникают разницы.
В результате валютных операций возникают курсовые разницы, их организация должна учесть при налогообложении прибыли. Это необходимо сделать потому, что, согласно пункту 11 статьи 250 Налогового кодекса РФ, положительные курсовые разницы включаются во внереализационные доходы. Отрицательные курсовые разницы, в свою очередь, являются внереализационными расходами (подпункт 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ). Налогооблагаемую прибыль можно уменьшить и на уплаченные банку вознаграждения, так как в соответствии с подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ плата за услуги банка относится к внереализационным расходам.
В настоящее время в хозяйственной практике вексель является одним из наиболее распространенных инструментов, используемых для неденежных расчетов.
Законодательство выделяет два типа векселя: простой и переводной. Особенность переводного векселя состоит в том, что плательщиком по нему может быть не сам векселедатель, а иное лицо, акцептовавшее вексель. В остальном порядок обращения этих двух типов векселей аналогичен.
Операции, осуществляемые с векселями, в зависимости от их характера подразделяются на две категории:
расчеты векселями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги;
использование векселя в целях инвестирования свободных денежных средств.
Соответственно и сами векселя подразделяются на товарные (используемые в расчетах за товары) и финансовые (изначально используемые в качестве объекта инвестиций).
Товарные векселя являются обязательствами непосредственно векселедателя оплатить указанную в них сумму. При этом такого рода обязательства возникают, как правило, при расчетах предприятий (или индивидуальных предпринимателей) между собой за поставленные товары (выполненные работы или оказанные услуги). Условно говоря, оплата векселем в данном случае представляет собой не что иное, как отсрочку платежа, выраженную в обязательстве должника заплатить указанную сумму по истечении определенного времени. Соответственно, по согласованию сторон такой вексель может быть как беспроцентный (только в размере основного долга), так и процентный (то есть, за предоставленную на срок векселя отсрочку платежа продавец взимает определенный процент к сумме векселя (задолженности)).
Бухгалтерский учет финансовых векселей регламентируется ПБУ 19/02. Финансовые векселя принимаются к учету в сумме фактических затрат на приобретение, включая стоимость информационных, консультационных, посреднических и других аналогичных услуг, связанных с их покупкой.
Если вексель служит самостоятельным объектом купли-продажи, то он является финансовым векселем, то есть полностью выполняет функции ценной бумаги (имущества организации). При этом не играет роли, был ли выпущен данный вексель в целях привлечения денежных средств (например, банковский вексель) или вексель как обязательство покупателя-должника был переуступлен по индоссаменту третьему лицу.
Учет процентов и дисконта по выданным векселям в обеспечение договора займа установлен ПБУ 15/08. По выданным векселям в составе кредиторской задолженности отражается полная вексельная сумма, указанная в векселе. Разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных товаров (работ, услуг) представляет собой дисконт, размер которого организация, выдавшая собственный вексель, включает в затраты, связанные с получением и использованием займа (как и в случае начисления процентов по займу) (п. 11 ПБУ 15/08).
1.5 Документальное оформление расчетов с поставщиками и подрядчиками
Договор поставки (Приложение 1) является видом договора купли-продажи. Как и договор купли-продажи, он направлен на возмездное перенесение права собственности (иного вещного права) от поставщика (продавца) на покупателя. Поэтому к нему применимы общие нормы о купле-продаже.
Отличия договора поставки от иных договоров купли-продажи определены ст. 506 ГК. Договором поставки признается договор, по которому поставщик – продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним или иным подобным применением. Договор поставки с учетом характерных для него черт является возмездным, двусторонним, консенсуальным.
При выполнении условий договора поставки оформляются следующие документы:
накладная (Приложение 2), в которой указываются наименование переданного товара, его количество и цена. Она подписывается руководителем организации – поставщика, лицом, производящим сдачу товара, и представителем покупателя, принимающим товар, также ставятся печати поставщика и покупателя. Форма накладной утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 №71а (ред. От 06.04.01.) «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».
доверенность, которую должны иметь лица, осуществляющие сдачу и/или приемку товара (форма которой утверждена постановлением Госкомстата России №71а);
акты приемки, которые составляются, если приняты материалы, поступившие баз документов, или обнаружено количественное или качественное несоответствие, расхождение по ассортименту с данными сопроводительных документов поставщика;
транспортные документы при доставке:
автотранспортом или речным транспортом:
— товарно-транспортная накладная (4 экземпляра);
— путевой лист со штампами автопредприятия;
железнодорожным транспортом:
— железнодорожная накладная (1 экземпляр);
— грузовая квитанция (1 экземпляр);
воздушным транспортом:
— накладная отправителя;
— грузовая накладная (3 экземпляра, выписывается перевозчиком);
морским транспортом:
коносамент (выписывает порт);
расчетные документы:
счет;
счет-фактура (Приложение 3), который должен быть зарегистрирован в книге покупок (Приложение 4) (порядок составления счетов – фактур утвержден постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914, последние изменения внесены в Правила постановлением Правительства РФ от 16.02.04 №84);
приходный кассовый ордер (необходим, если оплата производится за наличный расчет);
расходный кассовый ордер (для оформления выдачи наличных денег из кассы организации).
В случае предъявления покупателем претензий в связи с недопоставкой товаров поставщик, допустивший недопоставку товаров, обязан в соответствии со ст. 511 восполнить недопоставленное количество товаров. Обязанность восполнения установлена на случай недопоставки товаров, просрочки поставки или ненадлежащего исполнения поставщиком указаний покупателя о поставке товаров получателям (нарушения отгрузочной разнарядки). Недопоставка означает не только нарушение условий о количестве, но и о сроке, следовательно, недопоставка одновременно является и просрочкой поставки. Покупатель вправе отказаться от переданного товара, если же товар уже оплачен, — потребовать возврата уплаченной денежной суммы.
Если поставщик возвращает покупателю денежные средства за недопоставленный товар, то выписывается новая счет – фактура на фактически полученный покупателем объем товаров с указанием «По пересчету» и ссылкой на номер ранее оформленного счета – фактуры.
Стороны вправе избрать любую из тех форм расчетов, которые указаны в ст. 862 ГК. Если же в договоре отсутствует условие о форме расчетов, то применяется форма, предусмотренная нормой ст. 516 ГК, т.е. расчеты осуществляются платежными поручениями.
При расчетах по аккредитиву плательщик представляет в банк-эмитент два экземпляра заявления на открытие аккредитива, в котором поручает банку-эмитенту открыть аккредитив. Аккредитив выписывают в 4 экземплярах.
Вексель должен быть составлен только на бумаге, любым способом – от руки, на компьютере, на пишущей машинке. Вексель подписывается собственноручно уполномоченным на то лицом.
Действующее вексельное законодательство предусматривает возможность передачи векселя с помощью индоссамента.
Индоссамент – это специальная надпись на векселе (или на добавочном листе – аллонже), которая передает права по векселю новому держателю векселя.
Передаточная надпись должна содержать собственноручную подпись лица, передающего вексель.
Лицо, передающее вексель по индоссаменту, называется индоссантом, а лицо, получающее вексель, — индоссатом.
При передаче векселя по индоссаменту оформляется акт приема-передачи. Составление акта приема-передачи не предусмотрено законодательством о векселях. Однако в соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые выполняют функции первичных учетных и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Акт приема-передачи векселя имеет значение не только для целей бухгалтерского учета (устанавливает точную дату принятия векселя на баланс), но и при возникновении спорной ситуации между сторонами (актом юридически грамотно фиксируется факт приема-передачи векселя).
Операции взаимозачета оформляются актом взаимных требований (протокол о проведении взаимозачета, соглашение о погашении взаимных обязательств (Приложение 5), акт сверки взаимных требований). Этот документ должен содержать информацию об основаниях возникновения задолженностей, сумму зачтенных взаимных требований и дату проведения зачета.
Уступка права требования оформляется путем заключения двустороннего соглашения (договора) между прежним и новым кредитором (ст.382 ГК РФ). Договор уступки права требования называется договором цессии, а стороны, участвующие в этом договоре, — цедент (прежний кредитор) и цессионарий (новый кредитор). До заключения договора лицо, которое будет цедентом, направляет своему кредитору письмо с просьбой дать согласие на перевод долга на лицо, которое будет цессионарием. После получения согласия заключается договор уступки прав требования в обмен на принятие долга.
Отступное оформляется соглашением (статья 409 ГК РФ), к которому предъявляются следующие требования к наличию обязательных реквизитов — размер, сроки и порядок предоставления отступного.
Если отступное при одностороннем отказе от полного или частичного исполнения договора не было предусмотрено условиями договора, то в него вносятся соответствующие изменения, устанавливающие объект и размер отступного, а также сроки и порядок исполнения обязательства.
Соглашение юридических лиц об отступном между собой и с физическими лицами должно быть заключено в письменной форме. Если в качестве объекта отступного выступает недвижимое имущество, то соглашение об отступном действительно только после его государственной регистрации.
Факт прекращения обязательства отступным должен быть зафиксирован сторонами сделки посредством оформления документов (актов), констатирующих приемку-передачу имущества (оказание работ, выполнение услуг), выступающего в качестве отступного.
1.6 Синтетический и аналитический учет расчетов
с поставщиками и подрядчиками
Любое предприятие в процессе работы пользуется услугами сторонних организаций. От поставщиков на предприятие поступают товарно-материальные ценности. Подрядные организации выполняют строительные, научно-исследовательские и другие работы.
Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются после отгрузки ими товарно-материальных ценностей, выполнения работ или оказания услуг либо одновременно с ними с согласия организации или по ее поручению.
Без согласия организации в безакцептном порядке оплачиваются требования за отпущенный газ, воду, тепловую и электрическую энергию, выписанные на основании показателей измерительных приборов и действующих тарифов, а также за канализацию, пользование телефоном, почтово-телеграфные услуги.
Организации сами выбирают форму расчетов за поставленную продукцию или оказанные услуги.
Для учета расчетов по таким операциям предназначен счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». На нем учитываются все операции, связанные с расчетами за приобретенные товарно-материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги независимо от времени оплаты.
К Счету могут быть открыты следующие субсчета (Таблица 1):
Таблица 1
№ счета | Наименование | Вал | Кол | Заб | Акт | Субконто 1 | Субконто 2 | Субконто 3 |
60 | Расчеты с поставщиками и подрядчиками | АП | Контрагенты | Договоры | ||||
60.1 | Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях) | П | Контрагенты | Договоры | ||||
60.2 | Расчеты по авансам выданным (в рублях) | А | Контрагенты | Договоры | ||||
60.3 | Векселя выданные | П | Контрагенты | Договоры | ||||
60.11 | Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в валюте) | + | П | Контрагенты | Договоры | |||
60.22 | Расчеты по авансам выданным (в валюте) | + | А | Контрагенты | Договоры |
На этом счете учитываются расчеты:
1) за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк;
2) за товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили, т.е. так называемые неотфактурованные поставки;
3) за излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке, — когда фактическое количество поступивших ценностей превышает количество, указанное в расчетных документах поставщиков.
Излишки, выявляемые при приемке материальных ценностей, должны отражаться в первичных учетных документах. Так как появление излишков признается отклонением от нормального режима поставки, то применяются специальные формы первичных учетных документов, утвержденные Госкомстатом для предприятий и организаций различных видов деятельности;
4) за полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта);
5) за все виды услуг связи;
6) генерального подрядчика со своими субподрядчиками при выполнении договора строительного подряда;
7) генерального подрядчика со своими субподрядчиками при выполнении договора на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР).
Учет на счете 60 ведется методом начисления, т.е. все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются независимо от времени оплаты.
На предъявленные к оплате счета поставщиков делается проводка:
Дебет 08 (10, 11, 15, 97, 41) Кредит 60 — когда право собственности на эти ценности переходит к покупателю.
Если организация приняла выполненную работу (оказанную услугу), задолженность перед подрядчиком отражается:
Дебет 20 (26, 44, ...) Кредит 60 — отражена задолженность перед подрядчиком по выполненным работам, оказанным услугам.
На счете 60 задолженность отражается в пределах сумм акцепта. Когда счет поставщика был акцептован и оплачен до поступления груза («товары в пути»), а при приемке на склад поступивших товарно-материальных ценностей обнаружилась их недостача сверх предусмотренных в договоре величин, недостача вследствие несоответствия цен, обусловленных договором, и арифметических ошибок делается проводка:
Дебет 76.2 Кредит 60.
Если поставщик (подрядчик) является плательщиком налога на добавленную стоимость, то, на основании полученного от поставщика (подрядчика) счета-фактуры, в котором выделена сумма НДС, сумму данного налога отражается:
Дебет 19 Кредит 60.
Если задолженность перед поставщиком погашена и ему перечислены денежные средства, то делается запись:
Дебет 60 Кредит 50 (51, 52, ...).
Задолженность перед поставщиками и подрядчиками, которая отражается по кредиту счета 60, — это кредиторская задолженность предприятия. Если с момента возникновения кредиторской задолженности прошло три года, то есть истек срок исковой давности, то задолженность списывается. Списание задолженности отражается:
Дебет 60 Кредит 91-1 «Прочие доходы».
Если поставщик является одновременно и покупателем товаров (работ, услуг) организации, то возможен взаимозачет задолженностей, который отражается:
Дебет 60 Кредит 62 (76).
Выданный аванс в счет предстоящей поставки материальных ценностей (выполнения работ, оказания услуг), перечисленный поставщику или подрядчику, отражается:
Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 50 (51, 52, ...).
По зачету аванса дается проводка:
Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
Многие предприятия приобретают материальные ценности, товары, работы и услуги, счета за которые выражены в условных денежных единицах, поэтому особенно указание счетного плана о том, что независимо от оценки товарно-материальных ценностей в аналитическом учете счет 60 в синтетическом учете кредитуется согласно расчетным документам поставщика. Это означает, что по дебету стоимость товарно-материальных ценностей может быть «разнесена» по различным счетам, например, по счету 10 в нормативной оценке согласно номенклатуре-ценнику и счету 16 — отклонение фактической себестоимости ТМЦ от нормативной оценки, но по кредиту (на счете 60) стоимость должна быть указана в соответствии с документами поставщика.
Курсовые разницы по приобретенному имуществу (работам, услугам) также отражают на счетах 60 и 91 в качестве операционных доходов и расходов в зависимости от значения курсовых разниц.
Договоры поставки могут заключаться в иностранной валюте (денежных единицах). Оплата таких обязательств может производиться в рублях по официальному курсу валюты или по курсу, определенному соглашением сторон. При осуществлении расчетов по таким договорам возникают суммовые разницы между стоимостью товаров, которая определяется курсом денежной единицы на дату перечисления средств поставщику, и стоимостью этих товаров, определенной исходя из курса денежной единицы на дату перехода права собственности на товары.
Суммовые разницы, возникающие при приобретении товаров, учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности (ПБУ 10/99).
У организации-покупателя под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (денежных единицах), исчисленной по официальному или согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете (п.6.6 ПБУ 10/99). На суммовую разницу подлежат корректировке кредиторская задолженность и стоимость приобретенных товаров.
Сумма НДС, уплаченная поставщику в составе суммовой разницы, подлежит налоговому вычету в общеустановленном порядке. Следует учитывать, что в соответствии со ст.169 НК РФ налоговые вычеты уплаченных сумм НДС производятся только на основании счетов-фактур. Поэтому поставщик в течение пяти дней после зачисления на расчетный счет денежных средств от покупателя должен предъявить ему оформленный в установленном порядке счет-фактуру на суммовую разницу. Второй экземпляр счета-фактуры поставщик должен зарегистрировать в книге продаж для включения суммовой разницы в налоговую базу и определения суммы НДС, подлежащей начислению в бюджет.
При заключении договора мены операции отражаются следующим образом.
Выручка от реализации имущества по договорам мены определяется в порядке, который установлен пунктом 6.3 ПБУ 9/99, в котором говорится, величина выручки по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Если договором предусмотрена доплата, то она тоже включается в выручку от реализации. При этом стоимость полученных товаров определяется исходя из цены, по которой обычно организация приобретает такие или аналогичные товары.
Налог на добавленную стоимость, уплаченный по имуществу, полученному в рамках договора мены, исчисляется исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет его оплаты (пункт 2 статьи 172 НК РФ).
Основанием для принятия покупателем предъявленных сумм налога к вычету является счет – фактура (статья 169 НК РФ) (Приложение 3). Поэтому сумма НДС по приобретенным ценностям может быть предъявлен к вычету в размере, не превышающем суммы НДС, указанной поставщиком в счет – фактуре.
Дебет 90-3 (91-2) Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС».
Одновременно в дебет счетов учета финансовых результатов списывается себестоимость отгруженной предприятием продукции (выполненной работы, услуги), товаров, основных средств и иного имущества в корреспонденции с соответствующими счетами учета этих ценностей.
Дебет 90-2 Кредит 43 (41, 20) — списана себестоимость отгруженных товаров (работ, услуг);
Дебет 91-2 Кредит 01 (10) — списана себестоимость отгруженных основных средств и прочего имущества.
Товары (работы, услуги), поступившие на предприятие по товарообменной операции, приходуются по дебету счетов производственных запасов, товаров или других счетов в корреспонденции со счетом 60.
Дебет 08 (10, 41, 20, 26, 25, 44) Кредит 60 — отражено приобретение материальных ценностей, работ или услуг в обмен на поставленные товары (работы, услуги).
Дебет 19 Кредит 60 — выделен НДС.
Величина оплаты по договору мены (задолженность перед контрагентом, отраженная по кредиту счета 60) определяется исходя из рыночной стоимости переданных ценностей (пункт 6.3 ПБУ 10/99).
На стоимость полученных и поставленных материальных ценностей уменьшается задолженность по дебету счета 60 и кредиту счета 62.
Дебет 60 Кредит 62 — взаимное погашение дебиторской и кредиторской задолженностей.
Если выручка от реализации товаров превышает стоимость полученного имущества, то дебиторская задолженность партнера оказывается больше кредиторской задолженности организации. Поэтому после зачета задолженностей на счете 62 образуется дебетовое сальдо, а в учете делается проводка:
Дебет 91.2 Кредит 62 – списана разница между стоимостью отгруженной продукции и стоимостью полученного имущества.
При обратной ситуации после зачета задолженностей на счете 62 образуется кредитовый остаток, и делается обратная проводка:
Дебет 62 Кредит 91.1 – списана разница между стоимостью полученного имущества и стоимостью отгруженной продукции.
Финансовый результат определяется:
Дебет 90-9 (91-9) Кредит 99 — отражена прибыль от товарообменной операции.
Дебет 99 Кредит 90-9 (91-9) — отражен убыток от товарообменной операции.
Если организация передала имущества контрагенту, но право собственности к нему еще не перешло, то фактическую себестоимость этих ценностей следует учесть на счете 45 «Товары, отгруженные». В соответствии с пунктом 12 ПБУ 9/99 выручка от реализации определяется в бухгалтерском учете продавца при условии перехода к покупателю права собственности на передаваемое имущество.
Покупатель, получивший имущественные ценности без приобретения права собственности на них, учитывает их в договорной оценке на забалансовом счете 002 «Товарно – материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
В соответствии со статьей 249 НК РФ в качества доходов от реализации признается выручка, определяемая исходя их всех поступлений, связанных с расчетами за товары. При этом доходы, полученные по договору мены в натуральной форме, при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются исходя из цены сделки с учетом требований статьи 40 НК РФ (статья 274 НК РФ).
Если товары признаются неравноценными, данный факт отражается в договоре мены. Сторона, передающая более дешевый товар, оплачивает разницу в ценах обмениваемых товаров. Организация, получающая товары большей стоимости, производит доплату. Сумму доплаты включается в стоимость приобретенных ценностей. Это отвечает требованиям пункта 6 ПБУ 5/01, пункта 8 ПБУ 6/01 и пункта 14/2007.
Сумму доплаты отражается в составе задолженности (оплат) по договору мены проводкой:
Дебет 08 (10, 41…) Кредит 60 – отражена доплата за полученные ценности.
При уступке права требования (ст.382 ГК РФ) права кредитора, принадлежащие ему на основании первоначального обязательства, переходят к другому лицу по сделке (договору цессии), т.е. происходит перемена лиц в обязательстве. При переходе прав кредитора меняется кредитор, а должник остается прежний до момента исполнения обязательства. Должник (цессионар) в бухгалтерском учете отражает лишь факт смены кредитора. На счетах по учету кредиторской задолженности долг отражается перед новым кредитором – лицом, с которым теперь предстоит рассчитаться.
В бухгалтерском учете дается проводка:
Дебет 60 (66, 67, 76) Кредит 76 – на основании уведомления, полученного от цессионария, задолженность по договору купли – продажи (займа и т.п.) учтена перед новым кредитором – цессионарием.
Прекращение обязательств также может осуществляться по следующим основаниям: прощение долга, ликвидации юридического лица (ст. 415, 419 ГК РФ).
Прощение долга выражается в форме освобождения кредитором должника от имущественной обязанности. В результате прощение долга становится одним из видов дарения. Прощеная сумма долга является внереализационным доходом и отражается:
Дебет 60 Кредит 91.1.
Обязательство, прекращаемое ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), и списание кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается:
Дебет 60 Кредит 91.1.
Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за ТМЦ, на которые расчетные документы от поставщиков не поступили (неотфактурованные поставки), Планом счетов предусмотрен счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов, а также пунктом 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов под неотфактурованными поставками понимаются товарно-материальные ценности, работы и услуги, поступившие (потребленные) в организацию и по которым отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком).
Вне зависимости от отсутствия расчетных документов по неотфактурованным поставкам, поступившие материальные ценности в соответствии с разделом V Методических указаний по МПЗ должны быть приняты к учету и отражены как в материальном, так и в бухгалтерском учете.
Поступившие ценности должны быть оприходованы по счетам учета материально-производственных запасов (10 «Материалы», 41 «Товары» и др.) согласно их назначению (в отношении материалов — по соответствующим субсчетам учета). При этом они приходуются и учитываются в аналитическом и синтетическом учете по принятым в организации учетным ценам.
Если учетные цены организацией не используются, поступившие запасы в соответствии с пунктом 39 Методических указаний по МПЗ должны быть оприходованы по рыночным ценам. Соответственно используемые рыночные цены должны быть надлежащим образом документально подтверждены.
Исходя из положений статьи 40 НК РФ в качестве рыночных цен могут быть также использованы цены на материально-производственные запасы, принятые сторонами договора, если только речь не ведется о поставках между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, по внешнеторговым сделкам, а также, если принятые цены отклоняются более чем на 20 процентов от уровня цен, обычно используемых организацией по идентичным ценностям в течение непродолжительного периода времени.
Если расчетные документы по неотфактурованным поставкам будут получены в последующих календарных месяцах отчетного года, то в бухгалтерском учете организации должны быть скорректированы учетная цена поступивших ценностей, а также расчеты с поставщиками.
За неотфактурованные поставки счет 60 кредитуется на стоимость поступивших ценностей по ценам, предусмотренным в договорах.
Корректировку рекомендуется производить сторнировочными записями не на разницу сумм, а на полную стоимость оприходованных материальных ценностей согласно расчетным документам.
Таким образом, если расчетные документы поступят в организацию в следующих отчетных месяцах, в бухгалтерском учете следует оформлять следующие записи:
Дебет 10 Кредит 60 — стоимость полученных материальных ценностей по учетным (рыночным) ценам, на которые отсутствуют расчетные документы (отражается записями за месяц, в котором были получены ценности);
Дебет 10 Кредит 60 — сторнирована стоимость материальных ценностей, ранее отнесенных к неотфактурованным поставкам, по которым поступили расчетные документы (отражается записями за месяц, в котором будут получены расчетные документы);
Дебет 10 Кредит 60 — стоимость ранее полученных материальных ценностей согласно полученным расчетным документам (без НДС) (оформляется записями за месяц, в котором будут получены расчетные документы);
Дебет 19 Кредит 60 — НДС со стоимости материальных ценностей согласно полученным расчетным документам (оформляется записями за месяц, в котором будут получены расчетные документы).
Согласно п.1 ст.172 НК РФ вычет НДС производится только при наличии соответствующих первичных документов, в противном случае выделение налога необоснованно. В соответствии с условиями договора оплата должна производиться с учетом НДС.
Построение аналитического учета по счету 60 должно обеспечить возможность получения необходимых данных по поставщикам по неотфактурованным поставкам.
Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей — по каждому поставщику и подрядчику. Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по:
— поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;
— поставщикам по неоплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставкам;
— авансам выданным;
— поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил;
— поставщикам по просроченным оплатой векселям;
— поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.
При журнально-ордерной форме учета учет расходов с поставщиками ведут в журнале – ордере №6. В данном журнале – ордере синтетический учет расчетов с поставщиками сочетается с аналитическим учетом. Основанием для записей в журнале-ордере являются:
счета-фактуры поставщиков материальных ценностей и услуг;
данные из ведомости учета неотфактурованных поставок (ф. N 6-с);
данные из ведомости учета материалов в пути (ф. N 6-ас);
данные из ведомости учета расчетов с субподрядными организациями (ф. N 5-с используется в строительстве).
В журнале-ордере N 6 каждый счет поставщика отражается отдельной строкой. Журнал-ордер открывают записи по счетам, не оплаченным на начало отчетного месяца, и сальдо по ним. Суммы по акцептованным счетам поставщиков записываются по мере поступления.
Аналитический учет расчетов с поставщиками при расчетах в порядке плановых платежей ведут в ведомости №5, данные которой в конце месяца включают общими итогами по корреспондирующим счетам в журнале – ордере №6.
При автоматизации учета на основании выписок банка составляются журнал проводок, в котором отражается каждая операция по расчетам с поставщиками и подрядчиками.
1.7 Учет неотфактурованных поставок.
Наличие у организаций материально-производственных запасов без оформленных надлежащим образом или не поступивших от поставщиков по разным причинам сопроводительных, расчетных и платежных документов (счетов, платежных требований, платежных требований-поручений или других документов, принятых для расчетов с поставщиками), которые позволяют однозначно идентифицировать и оценить эти материально-производственные запасы, в бухгалтерском учете получило название «неотфактурованные поставки».
Неотфактурованные поставки принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости, т.е. материалы, поступившие от поставщиков, должны быть оприходованы независимо от того, когда они поступили — до или после получения расчетных документов поставщика. На момент получения имущества по неотфактурованной поставке неизвестно, в каком отчетном периоде будут получены сопроводительные документы по нему и будут ли получены вообще. Если на момент получения неотфактурованных материально-производственных запасов существуют договорные отношения с поставщиком и при этом полученное без сопроводительных документов имущество является объектом существующего договора, то оно принимается к учету у покупателя на соответствующие балансовые счета (10 «Материалы», 41 «Товары» и др.). Основанием для принятия к учету организацией материально-производственных запасов, поступивших по неотфактурованным поставкам, является Акт о приемке материалов (форма № М-7), утвержденный постановлением Госкомстата России от 30.10.97 г. № 71а. Для организаций торговли основанием для принятия к учету товаров, поступивших в результате неотфактурованной поставки, является Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика по форме № ТОРГ-4, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.98 г. № 132. Акт составляется не менее чем в двух экземплярах комиссией, в которую наряду с материально ответственными лицами входят представители администрации организации-покупателя и представители отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Один экземпляр акта передают в бухгалтерию организации для учета движения материальных ценностей. Второй экземпляр акта направляется поставщику (а если он неизвестен на момент получения ценностей, то после того, как он будет установлен) для сообщения ему о неотфактурованной поставке. Имущество, поступившее по неотфактурованной поставке, отражается в бухгалтерском учете следующей записью: Дебет 10 (41), субсчет «Неотфактурованная поставка», Кредит 60, субсчет «Неотфактурованная поставка» — отражено поступление материала по неотфактурованной поставке.
Неотфактурованные поставки приходуются и учитываются до получения расчетных документов от поставщика по принятым в организации учетным или рыночным ценам. После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена должна быть скорректирована согласно поступившим расчетным документам с уточнением расчетов с организацией-поставщиком. Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрено, что формирование фактической себестоимости материально-производственных запасов может осуществляться одним из следующих способов: непосредственно на счетах 10 «Материалы», 41 «Товары»; с использованием дополнительных счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Если расчетные документы на неотфактурованные поставки получены в том же или в следующем месяце, но до составления в бухгалтерии соответствующих документов по оприходованию материальных запасов, то их учет осуществляется в порядке, установленном в организации.
После поступления отгрузочных документов на материалы, принятые в порядке неотфактурованной поставки, цены в ранее сделанных записях о поступлении материалов корректируются. Для этого делаются предварительные расчеты, оформленные в бухгалтерскую справку, и выясняются взаимоотношения с поставщиком. В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
при поступлении неотфактурованных материалов:
Дебет 10, субсчет «Неотфактурованные материалы», Кредит 60 — оприходованы поступившие без счета поставщика материалы на основании Акта о приемке материалов (форма № М-7);
Дебет 10, субсчет «Неотфактурованные материалы», Кредит 76 — отражены расходы, связанные с приобретением материалов;
при получении расчетных документов поставщика:
Дебет 10, Кредит 10, субсчет «Неотфактурованные материалы» — отражена стоимость неотфактурованных материалов после получения расчетных документов поставщика;
Дебет 10 (60), Кредит 60 (10) — скорректирована стоимость материалов после получения расчетных документов поставщика согласно бухгалтерской справке.
Понятие «неотфактурованные поставки» предполагает наличие договорных отношений между покупателем и поставщиком (должна быть информация о том, по каким ценам можно учитывать поступившие материалы при отсутствии расчетных документов). Если же такого договора нет, а материалы поступили, организация не имеет права ни использовать запасы для собственных нужд, ни приходовать их по балансовому учету.
Если поступили материально-производственные запасы, которые невозможно однозначно идентифицировать и оценить, организация должна принять все меры для установления поставщика и получения от него расчетных документов (п. 38 Методических указаний), а если это не представляется возможным — отказаться от этих ценностей. Но в соответствии со ст. 514 ГК РФ в этом случае организация обязана обеспечить сохранность таких материалов. До урегулирования всех вопросов по подготовке документов либо по возврату эти материалы принимаются организацией на ответственное хранение. В бухгалтерском учете делается запись по дебету счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Неидентифицированные принятые на ответственное хранение материалы являются в соответствии со ст. 225 ГК РФ бесхозяйными вещами, так как их собственник неизвестен. Оприходовать такие неопознанные материальные ценности организация должна по рыночной стоимости (п. 54 Методических указаний). Ни расходовать, ни использовать такие материалы организация не может, а обязана лишь обеспечить их сохранность. Если эти материальные ценности являются скоропортящимися или издержки по их хранению несоизмеримо велики по сравнению с их стоимостью, организация может использовать эти материалы в производственных или иных целях либо продать. Выручка от продажи материалов или их рыночная стоимость при использовании для собственных нужд организации, уменьшенная на величину расходов по их хранению, продаже и других аналогичных затрат, должна быть возвращена собственнику материалов.
При возврате поставщику указанных ценностей счет 002 кредитуется.
Возможна также ситуация, при которой организация примет решение приобрести товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение. В этом случае должен быть заключен договор с поставщиком, получены сопроводительные документы и одновременно с записью по кредиту счета 002 следует сделать записи о принятии имущества на балансовый учет:
Дебет 10 (41), Кредит 60 — на сумму полученного имущества без НДС;
Дебет 19, Кредит 60 — на сумму НДС, относящегося к полученному имуществу.
Приобретенные организацией материалы принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение без НДС (пп. 5, 6 положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 9.06.01 г. № 44н). Поэтому при отражении поступления имущества по неотфактурованным поставкам на основании договора с выделенными суммами НДС организация вправе отразить указанную в договоре сумму НДС по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60.
Если по неотфактурованным ценностям либо нет договора, либо в договоре сумма НДС, подлежащая уплате поставщику по неотфактурованной поставке материалов, не указана, либо договорная цена отсутствует и ценности приходуются по рыночной цене, при отражении поступления имущества по неотфактурованным поставкам организация в бухгалтерском учете сумму НДС расчетным путем не выделяет до тех пор, пока не будут получены сопроводительные расчетные документы от поставщика.
Статьей 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную им общую сумму НДС на установленные налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления производственной деятельности и иных операций, признаваемых объектами обложения НДС. Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую оплату поставщикам (подрядчикам). По оприходованной и оплаченной неотфактурованной поставке НДС принимается к вычету после получения от поставщика расчетных документов.
Глава 2. Организационно-экономическая характеристика и учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в ООО «ИнтерСевер»
2.1. Организационно-экономическая характеристика
ООО «ИнтерСевер»
ООО «ИнтерСевер» является коммерческой организацией. Предприятие является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, расчетный счет в учреждении банка, печать со своим наименованием, штамп, бланки.
ООО «ИнтерСевер» осуществляет следующие основные виды деятельности:
— выполнение проектных и изыскательских работ на реконструкцию, капитальный ремонт и новое строительство объектов жилищно-коммунального хозяйства, а также объектов социального и культурно-бытового назначения со всеми видами инженерного оборудования;
— проектирование, реконструкция, капитальный ремонт существующих, а также строительство новых участков инженерных сетей (водопровода, канализации, теплотрасс, кабельных и воздушных электролиний, газопроводов) протяженностью до двух километров, связанных с увеличением потребляемых мощностей и расширением объектов;
— выполнение проектов строительства и реконструкции дорог и объектов благоустройства населенных мест;
— разработка проектов на капитальный ремонт, реконструкцию и новое строительство объектов для индивидуальных застройщиков, жилищно-строительных кооперативов, гаражных, садоводческих товариществ и других общественных организаций;
— техническое и энергетическое обследование зданий и сооружений;
— сервисное обслуживание зданий и сооружений;
— другие виды хозяйственной деятельности, не запрещенные действующими законодательствами Российской Федерации.
Предприятие имеет лицензию на осуществление строительства зданий и сооружений 1 и 11 уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом № ГС-4-21-02-27-0-2128002196-002351-1, выданную на основании Приказа Федерального агентства по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству от 05.03.2005 №9/5. Срок действия лицензии по 29.05.2011.
Уставный фонд ООО «ИнтерСевер» на дату регистрации составляет 500538 (Пятьсот тысяч пятьсот тридцать восемь) рублей и отражен в балансе.
Бухгалтерский учет в организации ведется главным бухгалтером в соответствии с действующими положениями по бухгалтерскому учету и Планом счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности предприятия и Инструкцией по его применению.
Ответственными являются:
за организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций – руководитель организации;
за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное предоставление бухгалтерской отчетности, обеспечение соответствия хозяйственных операций законодательству Российской Федерации – главный бухгалтер;
Рабочий план счетов основан на типовом Плане счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению.
Имущество организации, обязательства и хозяйственные операции оцениваются для отражения в бухгалтерском учете в рублях и копейках, а во внутренней отчетности в денежном выражении путем суммирования фактически произведенных расходов в рублях.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости в соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01).
Первоначальная стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации линейным способом для всех амортизационных групп исходя из сроков полезного использования.
Учет процесса приобретения материалов осуществляется в бухгалтерском учете по фактической себестоимости их приобретения с применением счета 10 «Материалы».
Товары учитываются по покупным ценам. При продаже товаров их стоимость списывается с применением метода ФИФО (по стоимости первых по времени приобретения).
Выручка от реализации продукции, полученная в результате осуществления уставной деятельности, отражается на счете 90 «Продажи».
Списание расходов будущих периодов производится равномерным отнесением этих расходов на соответствующие счета в течение периода, к которому они относятся.
Авансовые отчеты по командировочным расходам предоставляются в бухгалтерию не позднее 5 дней после возвращения их командировки.
В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности производится инвентаризация:
материальных остатков на складе перед сдачей годового отчета;
внезапные инвентаризации кассы и МПЗ по решению руководителя;
основных средств один раз в три года.
Хранение документов бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с правилами организации государственного архивного дела на срок не менее 5 лет.
Предприятие способно отвечать по своим обязательствам, причем большая часть краткосрочных обязательств может быть погашена немедленно. Предприятие имеет значительную дебиторскую задолженность. В то же время присутствует значительная кредиторская задолженность, хотя и заметна ее тенденция к уменьшению. В целом можно сказать, что на предприятии наблюдается «кризис неплатежей» (они не платят, и им не платят). Но происходит изменение в лучшую сторону. Предприятие финансирует свою деятельность за счет привлеченных источников, доля которых значительна. Наблюдается положительная тенденция по уменьшению доли заемных средств с одновременных увеличением доля собственных средств.
2.2 Организация учета расчетов с поставщиками и подрядчиками
в ООО «ИнтерСевер»
Порядок ведения синтетического и аналитического учета расчетов с поставщиками и подрядчиками в ООО «ИнтерСевер» следующий:
ООО «ИнтерСевер» заключает с поставщиками и подрядчиками договора на поставку товарно-материальных ценностей (Приложение 1). Договора, как правило, заключается на один год. В них указывается все необходимые условия для осуществления торговой сделки.
При принятии документов от поставщиков на поступившие сырье и материалы, товары, а также выполненные работы делается корреспонденция счетов:
Дебет 08 (10, 41, 20, 26, 25, 44) Кредит 60.
Валютный счет в ООО «ИнтерСевер» отсутствует. Оплата задолженности поставщикам отражается:
Дебет 60 Кредит 50 (51, ...).
Расчеты платежными поручениями (Приложение 7) являются наиболее распространенной формой расчетов в организации. Банк предоставляет выписку по расчетному счету.
Расчеты с поставщиками и подрядчиками в основном осуществляются после отгрузки ими ТМЦ, выполнения работ или оказания услуг либо одновременно с ними с согласия организации или по ее поручению.
ООО «ИнтерСевер» имеет ряд постоянных поставщиков с которыми работает на протяжении длительного срока, одни из некоторых основных поставщиков перечислены в таблице 2.
Таблица 2
№ п.п. | Наименование поставщика | Вид деятельности |
1 | ООО «Нико» | Поставка высокоскоростных, оптоволоконных кабелей и электронного оборудования |
2 | ООО «СтройСнаб» | Поставка строительных материалов |
3 | ООО «Комус» | Поставка канцелярских изделий |
4 | ООО «Нватер» | Поставка чистой питьевой воды для сотрудников и обслуживание фильтров очистки |
Рассмотрим приобретение материалов на примере ООО «ИнтерСевер».
Пример 1. Поступление материалов
С 25 ноября 2008 г. с ООО «Нико» заключен договор на поставку материалов (Приложение 1). В соответствии с договором ООО «Нико» обязуется поставить кабель UTP 4x2 категории 5Е в количестве 20 000 метров.
ООО «Нико» свое обязательство выполнил в полном объеме, об этом свидетельствует товарно-транспортная накладная(Приложение 2) и счет-фактура(Приложение 3) от 12 декабря 2008 г. № 239-568/44.
В соответствии с полученными учетными документами, в учете делаются следующие проводки:
Д 60 К 51 С расчетного счета погашена задолженность ООО «Нико» за поставленные материалы в сумме 63 720 рублей.
Д 60 К 51 С расчетного счета погашена задолженность ООО «Нико» за доставку материалов в сумме 23 600 рублей.
Д 10 К 60 Оприходованы материалы в организацию согласно полученным документам на сумму 74 000 рублей без НДС.
Д 19 К 60 Принята к учету сумма НДС за доставленные материалы в сумме 9 720 рублей.
Д 19 К 60 Принята к учету сумма НДС за транспортные услуги по доставке материалов в сумме 3 600 рублей.
Имеет место случаи, когда осуществляется предоплата в размере 50% от суммы поставляемых товаров согласно условиям заключаемых договоров.
В случае авансов делается запись:
Дебет 60 Кредит 50 (51, ...).
Суммы НДС включается поставщиками и подрядчиками в счета на оплату и отражается:
Дебет 19 Кредит 60.
В бухгалтерии производится запись суммы НДС в книге покупок:
Дебет 68 Кредит 19.
Пример 2. Поступление строительных материалов.
С 15 июня 2009 года заключен договор с ООО «СтройСнаб» № 768-93/153 (Приложение 6). Предметом договора является закупка у ООО «СтройСнаб» материалов согласно спецификации (Приложение 8) для возведения фундамента строительного объекта. Согласно условиям договора ООО «СтройСнаб» поставляет материалы только при наличии сто процентной предоплаты. ООО «ИнтерСевер» требовалось как можно скорее выполнить свои обязательства по возведению фундамента строительного объекта, но на расчетном счету не было достаточно средств, что бы полностью оплатить материалы и доставку ООО «СтройСнаб». В виду таких событий и долгосрочного сотрудничества с ООО «СтройСнаб», руководством было принято решение оплатить часть материалов и написать на имя генерального директора ООО «СтройСнаб» письмо-просьбу (Приложение 9) о выполнении им своих работ, после оплаты аванса. ООО «ИнтерСевер» на письмо-просьбу получил положительный ответ.
Д 60 К 51 С расчетного счета списано часть средств за материалы и доставку ООО «СтройСнаб» в сумме 28 000 рублей.
Д 10 К 60 Оприходованы материалы от ООО «СтройСнаб» в полном объеме согласно спецификации, товарной накладной (Приложение 10) и счета-фактуры (Приложение 11) на сумму 32 394 рубля без НДС.
Д 19 К 60 Принят к учету НДС, за поставленные материалы согласно полученным товарной накладной и счет-фактуре № 647/56 в сумме 5 831 рублей.
Д 60 К 51 Выплачена оставшаяся задолженность ООО «СтройСнаб» по договору № 768-93/153 от 15 июня 2009 г. на сумму 4 394 рубля.
Рассмотрим расчеты с подрядчиком на примере ООО «ИнтерСевер»
Пример 3. Расчеты с подрядной организацией.
Руководством организации было принято решение о размещении в интернете сайта о деятельности компании, ее услугах, подрядных работах, с целью привлечения новых заказчиков. Поскольку в организации отсутствовал отдел программистов, руководство было вынуждено заключить договор подряда на создание и обслуживание WEB-сайта со сторонней организацией. 01 сентября 2009 года с ООО «Веб-мэнэйдж» заключен договор подряда на создание и обслуживание Web-сайта № 347у (Приложение 12). Согласно договору подрядчик обязуется выполнить работу в полном объеме и не позднее указанного в договоре срока ее сдать. Согласно условиям договора № 347у, заказчик, т.е. ООО «ИнтерСевер» обязан выплатить предоплату в размере 50% от общей стоимости работ, что составляет 32 250 рублей. В учете делается соответствующая проводка:
Д 60 К 51 Предоплата подрядчику по договору № 347у, за создание и обслуживание Web-сайта.
26 сентября 2009 года, подрядчик сообщает, что создание сайта закончено и выставляет приемно-сдаточный акт по договору подряда № 347у (Приложение 13). Поскольку сайт был принят и неразрешенных вопросов по нему не имелось.
Д 08 К 60 Отражены затраты на создание сайта в размере 54 661 рублей, без НДС.
Д 19 К 60 Отражен входящий НДС за создание сайта в размере 9 839 рублей.
Так как условиями договора предусмотрен полный переход права собственности на сайт, его можно отразить в нематериальных активах.
Д 04 К 08 Сайт отражен в составе нематериальных активов, на сумму 54 661 рубль.
Д 60 К 51 ООО «Веб-мэнэйдж» выплачена задолженность за создание и обслуживание Web-сайта, согласно приемо-сдаточному акту (Приложение 13) 32 250 рублей.
Рассмотрим приобретение основных средств на примере ООО «ИнтерСевер»
Пример 4. Приобретение основных средств.
Заключен договор поставки с ООО «Механика» № 241 от 31 октября 2009 г., на поставку снегоуборочной машины KAT 1804 (Приложение 14).
04 ноября 2009 года, была осуществлена предоплата ООО «Механика» по договору № 241, за поставку снегоуборочной машины Д 60 К 51 на сумму 124 577 рублей. 05 ноября 2009 года техника была доставлена в ООО «ИнтерСевер», с товарной накладной и счет-фактурой (Приложение 15, Приложение 16).
В учете делается проводка, Д 08 К 60 – отражается поступление снегоуборочной машины в сумме и с включенной доставкой 124 577 рублей.
Д 01 К 08 – принятие к учету снегоуборочной машины 124 577 рублей.
Д 19 К 60 – отражен НДС в соответствии с выданными документам поставщика 22 243 рубля.
Вся информация по операциям с поставщиками и подрядчиками группируются в аналитических карточках, на примере ООО «Нико» (таблица 3).
Таблица 3
Карточка счета 60.1
Поставщики: ООО «НИКО»
за октябрь 2008 г.
ООО «ИнтерСевер»
Дата | Документ | Операции | Дебет | Кредит | Текущее сальдо | |
Счет | Сумма | Счет | Сумма | |||
Сальдо на 01.10.08 Кол-во | ||||||
17.10.08 | Выписка 00000238 | Выписка Погашена задолженность ООО «Нико» Основной договор | 60.1 | 63 720 | 51 | Д 63 720 |
18.10.08 | Поступление материалов 00000065 | Поступление материалов Поступили материалы Кабель UTP 4х2 кат. 5е Основной склад ООО «Нико» Основной договор Кол-во | 10 | 60.1 | 54 000 12000 | |
18.10.08 | Принятие к учету 00000073 | Принятие к учету Принятие к учету НДС ООО «Нико» Основной договор | 19.3 | 60.1 | 9720 | |
Обороты за период Кол-во | 63720 | 63720 12000 | ||||
Сальдо на 31.10.08 Кол-во |
Кредиторская задолженность – неизбежное следствие существующей системы денежных расчетов между организациями, при которой всегда имеется разрыв времени платежа с моментом перехода права собственности на товар, между предъявлением платежных документов к оплате и временем их фактической оплаты. Анализ кредиторской задолженности позволяет дать ответы на ряд вопросов, относящихся к оценке финансового положения предприятия.
Организация сотрудничает в основном с одними и теми же крупными поставщиками на протяжении ряда лет. Погашает возникающую перед ними задолженность не сразу, в связи со значительными суммами долга, многочисленностью крупных поставщиков, долгосрочностью заключаемых договоров с данными поставщиками, отсутствием достаточного количества наличных денег, наличием существенной непогашенной дебиторской задолженности. С мелкими и средними поставщиками предприятие предпочитает рассчитываться сразу.
2.3. Рекомендации по совершенствованию учета расчетов поставщиками и подрядчиками в ООО «ИнтерСевер»
При изучении деятельности и ведения бухгалтерского учета на предприятии ООО «ИнтерСевер» были выявлены небольшие нарушения и ошибки в методике ведения бухгалтерского учета и сделаны предложения по устранению недостатков в учете и повышению его эффективности. Выявлены недочеты в порядке заполнения счетов – фактур (не все реквизиты заполнены должным образом), не все поставки обеспечены соответствующими заключенными договорами. Предприятию необходимо внимательнее относится к первичной документации, оформляющей приобретаемые ТМЦ.
В связи с изменениями в правилах составления учетной политики (приказ Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н) предлагаем ООО «ИнтерСевер» утвердить все первичные учетные документы, применяемые для оформления расчетов с поставщиками и подрядчиками. Для этого необходимо в учетной политике организации перечислить все унифицированные формы, которые будет использовать бухгалтерия (например, товарно-транспортная накладная унифицированной формы № Т-1). При этом необходимо будет сослаться на документ, которым эти формы утверждены. Если типовая форма соответствующего документа не разработана, нужно подготовить «внутрифирменную» с учетом требований Закона о бухгалтерском учете.
В составе учетной политики должны быть утверждены и формы регистров бухгалтерского учета по расчетам с поставщиками и подрядчиками (п. 4 ПБУ 1/2008), предназначенные для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах (п. 1 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете). Такие регистры организация вправе разрабатывать самостоятельно при соблюдении общих методических принципов бухгалтерского учета. На это указывает пункт 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34. Так как предприятие учет автоматизирован, то в учетной политике необходимо лишь определить технологию обработки учетной информации, то есть достаточно указать, что бухгалтерский учет ведется в стандартной версии компьютерной программы.
Предложением для повышения оперативности учета, его достоверности, автоматизации расчетов, автоматизации формирования отчетных форм, углубления аналитического анализа, ускорения обработки данных первичных документов, уменьшения трудоемкости работы, отказ от пользования типографическими бланками первичных документов и отчетности и т.д., является усовершенствование автоматизации бухгалтерского учета.
Новые информационные технологии в области бухгалтерского учета открывают большие возможности для руководителей предприятий в процессе принятия решений. Программное обеспечение позволяет более оперативно получать информацию по всем вопросам, связанным с деятельностью предприятия, и своевременно принимать управленческие решения.
Программным обеспечением может служить программа «1С: Бухгалтерия 8.0.» версия (индивидуальная конфигурация). Для доработки базовой версии программы принять в штат сотрудника по программному обеспечению, чтобы к нему впоследствии могли обращаться сотрудники бухгалтерии, для решения каких–либо проблем, связанных с этой программой и пригласить сотрудника специализированной фирмы, которые адаптируют программный продукт под специфику предприятия ООО «ИнтерСевер».
Для достижения полноты использования возможностей программы, необходимо повысить квалификацию бухгалтеров путем обучения их навыкам работы в условиях обновленного автоматизированного бухгалтерского учета.
Необходимо разработать и довести до сведения работников бухгалтерии индивидуальные инструкции, наиболее полно отражающие все возможные факты хозяйственной жизни, на отражение которых работник специализируется. Это улучшит качество обработки информации, уменьшит процент ошибок в оформлении операций.
Выявление и устранение всех вышеперечисленных нарушений и ошибок в методике ведения бухгалтерского учета способствует повышению его эффективности и достоверности бухгалтерской отчетности.
Заключение
К поставщикам и подрядчикам относят организации, поставляющие сырье и другие товарно-материальные ценности, а также оказывающие различные виды услуг (отпуск электроэнергии, пара, воды, газа и др.) и выполняющие разные работы (капитальный и текущий ремонт основных средств и др.). Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются после отгрузки ими товарно-материальных ценностей, выполнения работ или оказания услуг либо одновременно с ними с согласия организации или по ее поручению. Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются в безналичной и наличной формах. Возможно осуществление расчетов с поставщиками в неденежной форме. Широкое распространение в практической деятельности организации имеют такие формы неденежных расчетов, как товарообменные операции, вексельные расчеты, исполнение долговых обязательств путем взаимозачетов, отступного или новации, уступка прав требования.
ООО «ИнтерСевер» на материалах которой, написана дипломная работа, осуществляет следующие основные виды деятельности: выполнение проектных и изыскательских работ на реконструкцию, капитальный ремонт и новое строительство объектов жилищно-коммунального хозяйства, а также объектов социального и культурно-бытового назначения со всеми видами инженерного оборудования; проектирование, реконструкция, капитальный ремонт существующих, а также строительство новых участков инженерных сетей (водопровода, канализации, теплотрасс, кабельных и воздушных электролиний, газопроводов) протяженностью до двух километров, связанных с увеличением потребляемых мощностей и расширением объектов; выполнение проектов строительства и реконструкции дорог и объектов благоустройства населенных мест; разработка проектов на капитальный ремонт, реконструкцию и новое строительство объектов для индивидуальных застройщиков, жилищно-строительных кооперативов, гаражных, садоводческих товариществ и других общественных организаций; техническое и энергетическое обследование зданий и сооружений; сервисное обслуживание зданий и сооружений;.
Предприятие имеет лицензию на осуществление строительства зданий и сооружений 1 и 11 уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом № ГС-4-21-02-27-0-2128002196-002351-1, выданную на основании Приказа Федерального агентства по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству от 05.03.2005 №9/5. Срок действия лицензии по 29.05.2011.
В целом по предприятию наблюдается тенденция к значительным структурным изменениям. На предприятии наблюдается политика по упрочнению финансовой устойчивости. Все работы проводятся только после получения авансов, т.е. прослеживается стремление к исключению из деятельности ситуации, когда работа выполнена, а оплачивать её не торопятся.
ООО «ИнтерСевер» необходимо повысить эффективность расчетно-платежной системы, что ускорит процесс оборачиваемости денежных средств в расчетах, будет способствовать притоку других активов организации и погашению кредиторской задолженности, рациональности размера годового оборота средств в расчетах.
Организация сотрудничает в основном с одними и теми же крупными поставщиками на протяжении ряда лет. Погашает возникающую перед ними задолженность не сразу, в связи со значительными суммами долга, многочисленностью крупных поставщиков, долгосрочностью заключаемых договоров с данными поставщиками, отсутствием достаточного количества наличных денег, наличием существенной непогашенной дебиторской задолженности. С мелкими и средними поставщиками предприятие предпочитает рассчитываться сразу. В течение анализируемого периода наблюдается положительная тенденция по уменьшению задолженности, как перед крупными, так и перед мелкими и средними поставщиками.
В связи с изменениями в правилах составления учетной политики (приказ Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н) предлагаем ООО «ИнтерСевер» утвердить все первичные учетные документы, применяемые для оформления расчетов с поставщиками и подрядчиками. Для этого необходимо в четной политики организации перечислить все унифицированные формы, которые будет использовать бухгалтерия (например, товарно-транспортная накладная унифицированной формы № Т-1). При этом необходимо будет сослаться на документ, которым эти формы утверждены. Если типовая форма соответствующего документа не разработана, нужно подготовить «внутрифирменную» с учетом требований Закона о бухгалтерском учете.
В составе учетной политики должны быть утверждены и формы регистров бухгалтерского учета по расчетам с поставщиками и подрядчиками (п. 4 ПБУ 1/2008), предназначенные для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах (п. 1 ст. 10 Закона о бухгалтерском учете). Такие регистры организация вправе разрабатывать самостоятельно при соблюдении общих методических принципов бухгалтерского учета. На это указывает пункт 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34. Так как предприятие учет автоматизирован, то в учетной политике необходимо лишь определить технологию обработки учетной информации, то есть достаточно указать, что бухгалтерский учет ведется в стандартной версии компьютерной программы.
Предложением для повышения оперативности учета, его достоверности, автоматизации расчетов, автоматизации формирования отчетных форм, углубления аналитического анализа, ускорения обработки данных первичных документов, уменьшения трудоемкости работы, отказ от пользования типографическими бланками первичных документов и отчетности и т.д., является усовершенствование автоматизации бухгалтерского учета.
Новые информационные технологии в области бухгалтерского учета открывают большие возможности для руководителей предприятий в процессе принятия решений. Программное обеспечение позволяет более оперативно получать информацию по всем вопросам, связанным с деятельностью предприятия, и своевременно принимать управленческие решения.
Программным обеспечением может служить программа «1С: Бухгалтерия 8.0.» версия (индивидуальная конфигурация). Для доработки базовой версии программы принять в штат сотрудника по программному обеспечению, чтобы к нему впоследствии могли обращаться сотрудники бухгалтерии, для решения каких–либо проблем, связанных с этой программой и пригласить сотрудника специализированной фирмы, которые адаптируют программный продукт под специфику предприятия ООО «ИнтерСевер».
Для успешной деятельности предприятия, повышения уровня рентабельности, сохранения и приумножения его активов необходим отлаженный механизм управления, важнейшим элементом которого выступает повседневный внутрихозяйственный контроль. Руководство предприятия несет ответственность за разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля. От него зависит, чтобы эта система отвечала размерам и специфике деятельности предприятия, функционировала регулярно и эффективно.
Система контроля должна быть экономически оправданной, то есть затраты на ее функционирование должны быть меньше потерь предприятия из-за ее отсутствия. Если система внутрихозяйственного контроля будет эффективно функционировать, это позволит сократить расходы на проведение внешнего аудита.
Рациональная организация расчетов с поставщиками и подрядчиками способствует укреплению договорной и расчетной дисциплины, повышению ответственности за соблюдение платежной дисциплины, сокращению кредиторской задолженности, ускорению оборачиваемости оборотных средств, улучшению финансового состояния организации.
Результаты эффективности учета операций с поставщиками и подрядчиками неизбежно отражаются на учете всех остальных областей деятельности организации. Выбранная стратегия может предопределить дальнейшее развитие и продолжительность финансово – хозяйственной деятельности организации. В связи с этим необходимо уделять особое внимание расчетам с поставщиками и подрядчиками.
Список литературы
Гражданский кодекс Российской Федерации. Части 1 и 2. – М.: Проспект, 2005.-523 с.
Налоговый Кодекс Российской Федерации. Части 1 и 2. – М.: Юрайт – Издат, 2005. – 681 с.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ.
Федеральный закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ
«О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах»
Федеральный закон от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ
«О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах».
Федеральный закон Российской Федерации «О переводном и простом векселе» от 11.03.97 № 48-ФЗ.
Федеральный закон Российской Федерации от 22.05.2003 № 54 – ФЗ «О применении контрольно — кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».
Указ Президента Российской Федерации от 03.04.02 №311 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» (в ред. Указа Президента РФ от 31.07.95 №783).
Постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (с изменениями от 15 марта 2001 г., 27 июля 2002 г., 16 февраля 2004 г.)
Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (с изм. и доп. от 30.12.1999 г., 24.03.2000 г.)
Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4-н. «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
Постановление Госкомстата России от 25.12.98 N 132. «Альбом унифицированных форм первичной учетной документации».
Письмо Минфина России от 31.10.94 №142 «О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги».
Письмо Минфина РФ от 24 июля 1992 г. N 59
«О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях»
Письмо Минфина РФ от 30 октября 1992 г. N 16-05/4 «О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе».
Письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 27 января 2006 г. N ММ-6-03/85 «О проведении инвентаризации в соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ».
Письмо МНС России и Банка России от 1, 2 июля 2002 г. N 24-2-02/252, 85-Т «По вопросам осуществления расчетов между юридическими лицами наличными деньгами»
Письмо ЦБР от 4 октября 1993 г. N 18 «О порядке ведения кассовых операций в Российской Федерации».
Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден решением Совета Директоров ЦБР 22 сентября 1993 г. N 40).
Указание ЦБР от 20 июня 2007 г. N 1843-У «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя»
План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. №34-н (в ред. приказа Минфина РФ от24.03.2000 г. №31н).
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 № 106н.
Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина России от 06 июля 1999г. №43н.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 09 июня 2001г. №44н.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2001г. №26н.
Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 06 мая 1999г. №32н.
Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина России от 06 мая 1999г. №33н.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденное приказом Минфина России от 27 декабря 2007г. №153н.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденное приказом Минфина России от 10 декабря 2002г. №126н.
Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным ЦБ РФ от 03.10. 2002 № 2-П.
Барсукова И.В. Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности. //Финансовые и бухгалтерские консультации, 2008, №9.
Барышникова Е.В. Учет дебиторской и кредиторской задолженности в «1С: Бухгалтерии 7.7.»// Бух.1С, 2008, №12.
Березкин И.В. Кредиторская задолженность: бухгалтерский учет и вопросы налогообложения.// Консультант бухгалтера, 2007г., №10.
Гуккаев В.Б. Инвентаризация дебиторской и кредиторской задолженности.// Консультант бухгалтера, 2008, №10.
Денисова Л.А. Формирование и погашение кредиторской задолженности. //Финансы, 2009, №3.
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: учеб. Пособие. – 5-е изд., перераб и доп. – М.: ИНФРА-М, 2008. – 717 с.
Кузьмин Г. Кредиторская задолженность (учет и налогообложение). // Экономика и жизнь № 32 (9/2/ 2009).
Кузьмин Г. НКО: Дебиторская и кредиторская задолженность. // Экономика и жизнь № 43 (26/01/ 2009).
Кустов Л. Уступка права требования. // Бухгалтер и компьютер, 2007, №10.
Новое ПБУ для учетной политики на практике // Главбух, 2009, № 2.
Петров В.В. Учет купли – продажи товаров по договору поставки // Бухгалтерский учет, 2006, №8.
Самая удобная учетная политика // Главбух, 2008, № 2.
Сысоева И.А. Дебиторская и кредиторская задолженность.// Бухгалтерский учет, 2009, №1
Юнисова О.С. Подводные камни расчетов аккредитивами. // Главбух, отраслевое приложение «Учет в торговле», 2008, №2 I квартал.