Реферат: Для профессиональных бухгалтеров мсфо (ias) 36 Обесценение активов

ДЛЯ ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ БУХГАЛТЕРОВ




МСФО (IAS) 36 Обесценение активов

www.accountingreform.ru




ПРЕДИСЛОВИЕ


Перед вами обновленная версия учебного пособия, подготовленного группой специалистов проекта «Осуществление реформы бухгалтерского учета и отчетности», который проходит в Российской Федерации при поддержке Европейского Союза.


Данная серия посвящена принципам Международных Стандартов Финансовой Отчетности (МСФО). Пособия задуманы как серия материалов для профессиональных бухгалтеров, желающих самостоятельно получить дополнительные знания, информацию и навыки.


Каждый сборник рассчитан не более чем на три часа занятий.


Структура сборника:

Информация и примеры

Вопросы для самоконтроля и упражнения (множественный выбор)

Ключ к вопросам для самоконтроля


Проект осуществляется силами сотрудников компаний ЗАО ПрайсвотерхаусКуперс Аудит, ФБК, Агроконсалтинг и ACCA.


Список всех сборников серии можно найти на веб-сайте проекта.


Авторское право на материалы каждого сборника принадлежит Европейскому Союзу, в соответствии, с политикой которого разрешается бесплатное использование данных материалов в некоммерческих целях.


Рабочая группа проекта выражает благодарность всем, кто участвовал в подготовке серии.


^ Контактная информация:


e-mail

Web

victoria.stepanova@ru.pwc.com

www.accountingreform.ru

Тел.

Факс

+ 7 495- 967-6000

+ 7 495- 967-6001


Россия, Москва, сентябрь 2006 года (обновленная редакция).


СОДЕРЖАНИЕ

1. Обесценение активов: введение 3

2. Определения 5

3. Определение актива, стоимость которого возможно уменьшилась 6

4. Определение возмещаемой суммы 7

5. Учет и оценка убытка от обесценения 10

6. Генерирующие единицы и деловая репутация (гудвилл) 11

7. Восстановление убытка от обесценения 20

8. Восстановление убытка от обесценения для отдельного актива 21

9. Восстановление убытка от обесценения для генерирующей единицы 22

10. Раскрытие информации 23

11. Вопросы для самоконтроля 26

12. Ответы на вопросы 32



^ Обесценение активов: введение
ОБЗОР

Цель
Цель данного учебного пособия – помочь специалистам изучить методику обесценения активов в соответствии с МСФО 36.
Задача
Задача МСФО 36 состоит в установлении процедур, позволяющих удостовериться в том, что балансовая стоимость активов не превышает их возмещаемой суммы, а также в определении требований к раскрытию соответствующей информации в отчетности.


Актив рассматривается как обесцененный и МСФО 36 требует учитывать убыток от обесценения в том случае, когда балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму (стоимость, которая может быть возмещена в процессе использования или в результате продажи актива).


^ ПРИМЕР: Обесцененный актив

Балансовая стоимость вашего оборудования, отраженная в бухгалтерском учете, составляет $100 000. Оборудование используется для выпуска морально устаревшей продукции, и вы намереваетесь прекратить производство на данном оборудовании.

Не предполагая дальнейшего применения данного оборудования в компании, вы принимаете решение его продать. По оценкам вашего консультанта, в результате продажи можно получить только $25 000.

Ваше оборудование в бухгалтерском учете отражено по завышенной оценке, так как его балансовая стоимость ($100 000) не может быть возмещена ни в результате производственной деятельности, ни путем продажи. Актив подлежит обесценению.


^ Сфера применения


МСФО 36 применяется для учета обесценения всех активов, за исключением:

(i) запасов (МСФО 2 «Запасы»);


(ii) активов, возникающих из контрактов на строительство (МСФО 11 «Договоры подряда»);


(iii) отложенных налоговых активов (МСФО 12 «Налоги на прибыль»);


(iv) активов, связанных с вознаграждением работникам (МСФО 19 «Вознаграждения работникам»);


(v) финансовых активов, которые включаются в сферу применения МСФО 39 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации»;


(vi) инвестиционной собственности, оцениваемой по справедливой стоимости (МСФО 40);


(vii) биологических активов, относящихся к сельскохозяйственной деятельности, оцениваемых по справедливой стоимости за вычетом расходов, связанных с приобретением (МСФО 41);


(viii) отложенных расходов на привлечение новых страхователей, а также нематериальных активов, связанных с контрактными правами страховщика согласно договорам страхования, что включается в сферу применения МСФО 4 «Договоры страхования»;


(ix) внеоборотных активов, классифицируемых как «предназначенные для продажи» в соответствии с МСФО 5 «Выбытие долгосрочных активов, предназначенных для продажи, и представление информации по прекращаемой деятельности».


МСФО 36 применяется по отношению к финансовым активам, классифицируемым как:

дочерние компании;

ассоциированные компании;

совместные предприятия.


МСФО 36 применяется к активам, которые отражаются по переоцененной величине (т.е. справедливой стоимости) в соответствии с прочими Стандартами, например в соответствии с методом учета по переоцененной стоимости, предусмотренным в МСФО 16 «Основные средства».


Обесценение


Определение того, может ли снизиться стоимость переоцененного актива, зависит от метода, примененного для определения справедливой стоимости:


(1) если справедливой стоимостью актива является его рыночная стоимость, единственным различием между справедливой стоимостью актива и его «справедливой стоимостью за вычетом расходов на продажу» представляются затраты по выбытию.


Затраты по выбытию могут быть:


(i) Незначительными: справедливая стоимость = рыночная стоимость


(ii) Значительными: справедливая стоимость = рыночная стоимость за вычетом затрат по выбытию.


(2) если справедливая стоимость актива определяется на основе, отличной от его рыночной стоимости, то справедливая стоимость может быть больше или меньше его возмещаемой суммы.


После проведения переоценки применяется МСФО 36 для определения, подвергается ли актив обесценению.

2. Определения

^ Активный рынок – это рынок, на котором соблюдаются все следующие условия:

(i) товары, продаваемые на рынке, являются однородными;

(ii) желающих совершить сделку продавцов и покупателей, как правило, можно найти в любой момент времени;

(iii) информация о ценах общедоступна.


^ Дата соглашения при объединении компаний – это дата договора, а в случае объединения компаний, чьи акции котируются на бирже, - дата официального объявления об объединении.


В случае недружественного поглощения самая ранняя дата соглашения – это дата, когда значительное число владельцев приобретаемой компании приняли предложение о передаче контроля над компанией покупателю.


^ Балансовая стоимость – сумма, по которой актив отражается в балансе, за вычетом суммы накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.


Генерирующая единица - это наименьшая идентифицируемая группа активов, обеспечивающая поступления денежных средств, которые в значительной степени независимы от притоков денежных средств от других активов или групп активов.


Корпоративные активы - это активы, кроме деловой репутации (гудвил), которые вносят вклад в будущие поступления денежных средств как рассматриваемой генерирующей единицы, так и других генерирующих единиц Они могут включать активы, принадлежащие головному офису группы или центральному обслуживающему подразделению, например подразделению, ответственному за проведение научных исследований и разработок для группы.


Затраты по выбытию – это дополнительные затраты, непосредственно связанные с выбытием актива, за исключением финансовых затрат и расходов по налогу на прибыль.


Амортизируемая стоимость - фактические затраты на приобретение актива или другая, заменяющая ее величина, отраженная в финансовой отчетности за вычетом ликвидационной стоимости.


^ Амортизация основных средств или нематериальных активов – это систематическое списание амортизируемой суммы актива на протяжении срока его полезной службы.


«Справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу»– это выручка от продажи актива или генерирующей единицы в результате сделки, заключенной между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами, за вычетом затрат, связанных с выбытием.


^ Убыток от обесценения – это сумма, на которую балансовая стоимость актива или генерирующей единицы превышает его/ее возмещаемую сумму.


Возмещаемая сумма актива или генерирующей единицы – это наибольшая величина из двух значений: «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу» и «эксплуатационной ценности» актива.


^ Срок полезной службы


период времени, на протяжении которого компания предполагает использовать актив; или




количество продукции или аналогичных изделий, которые компания предполагает получить от актива.


«Эксплуатационная ценность» актива - это текущая дисконтированная стоимость потоков денежных средств, созданных в результате использования актива или генерирующей единицы.
^ 3. Определение актива, стоимость которого возможно уменьшилась

Настоящие требования применяются в равной степени к активам и к генерирующим единицам.


По состоянию на каждую отчетную дату при наличии признаков, указывающих на возможное обесценение актива, необходимо оценивать возмещаемую сумму каждого актива.


Даже при отсутствии признаков, указывающих на обесценение, всегда следует тестировать на обесценение перечисленные ниже виды активов:


Нематериальные активы с неограниченным сроком полезной службы;




Нематериальные активы, которые в настоящий момент не могут быть использованы по назначению.


Тест на обесценение может быть проведен в любое время в течение отчетного периода, при условии, что он проводится ежегодно в одно и то же время.


Различные нематериальные активы могут тестироваться на обесценение в различные моменты времени.


Вновь приобретенные нематериальные активы подлежат тестированию на обесценение до окончания текущего отчетного периода.




Гудвилл, возникший в результате объединения бизнеса, тестируется на обесценение ежегодно.


^ Оценка обесценения


При оценке возможного уменьшения стоимости актива следует учитывать как минимум следующее:


Внешние источники информации


существенное падение рыночной стоимости актива;




существенные изменения (технологии, рынка, экономики, законодательства);




процентные ставки или прочие факторы, влияющие на ставку дисконта, используемую при расчете «эксплуатационной ценности» актива;




балансовая стоимость чистых активов компании превышает ее рыночную капитализацию.


Внутренние источники информации


имеются доказательства устаревания или физического повреждения актива;




существенные изменения в процессе эксплуатации актива, например:




простой актива;

планы по прекращению (или реструктуризации) производственной деятельности;

планы по выбытию актива в ближайшее время;

пересмотр срока полезной службы актива – с неограниченного на ограниченный;




факты, свидетельствующие о том, что текущие или будущие экономические результаты использования актива хуже, чем предполагалось;




прочие указания на возможное уменьшение стоимости актива:




денежные средства, необходимые для приобретения актива или его эксплуатации и обслуживания, существенно превышают ранее предусмотренные бюджетом;

чистые потоки денежных средств существенно ниже, чем заложенные в бюджете;

прогнозируется чистый отток денежных средств на протяжении всего срока полезной службы актива.


Учет «предназначенных для продажи» активов осуществляется в соответствии с МСФО (IFRS) 5.


При определении необходимости оценки возмещаемой суммы актива применяется принцип существенности.


Если рыночные процентные ставки или прочие рыночные нормы прибыли увеличились в течение периода, не требуется проводить оценку возмещаемой суммы актива в следующих случаях:


если эти изменения существенно не повлияли на ставку дисконта;

если эти изменения существенно не повлияли на возмещаемую сумму (например, увеличение поступлений денежных средств компенсировало рост процентной ставки).


Если существуют признаки того, что стоимость актива может уменьшиться, это может свидетельствовать о необходимости пересмотреть и скорректировать метод амортизации и ликвидационную стоимость, даже если не признается никакого убытка от обесценения.
^ 4. Определение возмещаемой суммы

МСФО 36 определяет возмещаемую сумму как наибольшее значение из «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу» и «эксплуатационной ценности» актива или генерирующей единицы.


^ ПРИМЕР: Эксплуатационная ценность актива

Балансовая стоимость вашего оборудования, отраженная в учете, составляет $300 000. На нем выпускается продукция, на производство которой у вас заключен контракт. Срок действия контракта составляет 2 месяца. По окончании контракта вы прекратите производство на данном оборудовании, после чего оборудование будет утилизировано.


До того как был заключен контракт, вы рассчитали себестоимость продукции. Стоимость изготовления единицы продукции на данном оборудовании составляет 10 долларов. Контрактом предусмотрен выпуск 45 000 единиц, поэтому эксплуатационная ценность оборудования составляет $450 000.


В настоящее время чистая продажная цена оборудования составляет $275 000. Возмещаемая сумма – это большая величина из «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу» ($275 000), и «эксплуатационной ценности» оборудования ($450 000). Таким образом, она составляет $450 000.


Нет необходимости всегда определять и «справедливую стоимость актива за вычетом расходов на продажу», и его «эксплуатационную ценность». Если какая-либо из этих сумм превышает балансовую стоимость актива, то это означает, что актив не подлежит обесценению.


Бывает возможным определить «справедливую стоимость за вычетом расходов на продажу», даже если актив не является предметом торговли на активном рынке.

При отсутствии основания для оценки суммы, которую возможно получить в результате продажи, в качестве возмещаемой суммы может использоваться «эксплуатационная ценность» актива.


«Эксплуатационная ценность» актива, предназначенного для продажи, будет состоять, главным образом, из чистых поступлений от выбытия, так как денежные средства от использования актива до момента его выбытия, скорее всего, окажутся весьма незначительными.


Возмещаемая сумма определяется для отдельного актива, если он создает приток денежных средств, независимый от притоков денежных средств, создаваемых другими активами.


В противном случае возмещаемая сумма определяется для генерирующей единицы, к которой принадлежит актив, за исключением случаев, когда:


(i) «справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу» актива превышает балансовую стоимость; или


(ii) «эксплуатационная ценность» актива незначительно отличается от его «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу».


^ Определение возмещаемой суммы – нематериальных активов с неограниченным сроком полезной службы


Нематериальный актив с неограниченным сроком полезной службы тестируется на обесценение ежегодно, независимо от того, существует ли указание на возможное уменьшение его стоимости.


В текущем периоде может использоваться последний предыдущий расчет возмещаемой суммы при условии соблюдения следующих критериев:


с момента проведения последнего расчета в активах и пассивах не произошло существенных изменений;




последний расчет показал, что возмещаемая сумма актива существенно превышает его балансовую стоимость; и




текущая возмещаемая сумма актива с высокой степенью вероятности выше его балансовой стоимости.


«Справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу»


Наилучшим свидетельством справедливой стоимости актива за вычетом затрат на его продажу является цена по имеющему обязательную силу договору о продаже в сделке между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку сторонами, скорректированная с учетом дополнительных затрат, которые прямо относятся на выбытие этого актива.


На активном рынке «справедливой стоимостью актива за вычетом расходов на продажу» является рыночная цена актива за вычетом затрат по выбытию.


Рыночной ценой обычно является текущая цена покупателя, а при отсутствии таковой - цена самой последней операции.


При отсутствии договора купли-продажи или активного рынка «справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу» основывается на самой достоверной информации, доступной на дату составления бухгалтерского баланса.

Это предполагает выбытие актива в результате сделки, заключенной между хорошо осведомленными независимыми сторонами, за вычетом затрат по выбытию.


«Справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу» не должна отражать принудительной продажи, если только руководство не вынуждено произвести продажу немедленно.


Примерами затрат по выбытию являются:


судебные издержки,

государственные пошлины, иные сборы, а также налоги, связанные с выбытием актива;

расходы по демонтажу и транспортировке актива;

дополнительные расходы, связанные с предпродажной подготовкой актива.


Примерами затрат, которые не признаются в качестве затрат по выбытию, являются:

выходные пособия (в соответствии с МСФО 19 «Вознаграждения работникам»);

затраты, связанные с реорганизацией бизнеса.



«Эксплуатационная ценность» актива


Оценка «эксплуатационной ценности» актива представляет собой расчет текущей дисконтированной стоимости, который отражает ожидаемую текущую дисконтированную стоимость будущих потоков денежных средств. Данный расчет основан на:


оценке ожидаемых потоков денежных средств от актива;

безрисковой ставке процента;

премии за риск;

прочих факторах, которые могут повлиять на потоки денежных средств и безрисковую ставку процента.


Оценка потоков денежных средств


При измерении «эксплуатационной ценности» актива оценка потоков денежных средств должна основываться на:


наилучшей оценке руководством всего спектра условий, которые будет существовать на протяжении оставшегося срока полезной службы актива.




самых последних финансовых бюджетах/прогнозах, которые должны охватывать период максимальной продолжительностью в 5 лет, исключая какие-либо потоки денежных средств, являющиеся результатом реструктуризации или повышения производительности активов.




экстраполяции - постоянно увеличивающегося или снижающегося темпа роста.



За исключением случаев, когда имеется надлежащее обоснование, темп роста не должен превышать долгосрочного среднего темпа роста в отношении продукции, отраслей, страны, где осуществляется производственная деятельность..


Руководство может использовать прогнозные оценки, основанные на бюджетах/прогнозах за период продолжительностью более пяти лет, если оно уверено в надежности указанных прогнозных оценок.


^ Состав оценок потоков денежных средств


Потоки денежных средств включают:


притоки денежных средств от продолжающегося использования актива;




оттоки денежных средств, которые необходимы для генерирования притоков денежных средств, включая средства на подготовку актива к использованию; и




чистые потоки денежных средств, при наличии таковых, получаемые (или выплачиваемые) при выбытии актива.



Так как потоки денежных средств оцениваются для актива в его текущем состоянии, «эксплуатационная ценность» актива не отражает:


оттоков денежных средств, возникающих от реструктуризации, к которой компания еще не приступила, или обусловленное реструктуризацией снижение затрат и получение дополнительных выгод; или




оттоков денежных средств, которые приведут к улучшению или усовершенствованию актива, или соответствующих притоков денежных средств, которые возникнут в результате таких оттоков.



Положения МСФО 37 содержат методические указания по организации учета в случае проведения реструктуризации бизнеса.


Когда компания оказывается перед необходимостью реструктуризации, некоторые активы с большой долей вероятности будут затронуты этим процессом. С момента начала компанией реструктуризации:


оценки будущих притоков и оттоков денежных средств отражают экономию средств и прочие выгоды от реструктуризации; и




оценки будущих оттоков денежных средств, предусмотренные планом реструктуризации, используются для определения резерва на реструктуризацию в соответствии с МСФО 37.


Если компания создает оттоки денежных средств, в результате которых улучшается производительность актива, оценки будущих потоков денежных средств также будут включать предполагаемые будущие притоки денежных средств, формируемые в результате этих оттоков.


Когда в составе генерирующей единицы присутствуют активы с различными сроками полезной службы, замещение активов с более короткими сроками службы рассматривается как результат обычной эксплуатации актива.


Оценки будущих потоков денежных средств не должны включать:


потоков денежных средств от финансовой деятельности; или




поступления или выплаты налога на прибыль.


Так как ставка дисконта определяется до вычета налогов, потоки денежных средств также оцениваются до вычета налогов.


Кроме того, при формировании оценок будущих потоков денежных средств может возникнуть необходимость в ряде корректировок для учета различных факторов, например инфляции.


^ Потоки денежных средств в иностранной валюте


Потоки денежных средств оцениваются в той валюте, в которой они будут генерироваться, а затем дисконтируются с помощью ставки дисконта, соответствующей для этой валюты. Компания переводит полученную текущую дисконтированную стоимость, используя обменный валютный курс, действующий на дату расчета «эксплуатационной ценности» актива.


^ Ставка дисконта


Ставка дисконта – это ставка, применяемая к потокам денежных средств до вычета налога на прибыль, которая отражает текущие рыночные оценки:


безрисковой ставки процента;

премии за риск;

инфляции.


В качестве ставки дисконта может быть использована ставка, используемая в текущих рыночных операциях для аналогичных активов, или средневзвешенная стоимость капитала котируемой компании, имеющей актив (или портфель активов), аналогичный по срокам потенциальной службы и рискам рассматриваемому активу.

^ 5. Учет и оценка убытка от обесценения

В приведенных ниже примерах используются следующие условные обозначения:

ББ - бухгалтерский баланс;

ОПУ - отчет о прибылях и убытках.




^ ПРИМЕР: Убыток от обесценения

Балансовая стоимость вашего завода равна $20 млн. В результате обесценения она была снижена до $19 млн. Снижение балансовой стоимости в размере $1 млн. признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках:




ОПУ/ББ

Дт

Кт

Амортизация

ББ




$1

Прочие расходы – убыток от обесценения

ОПУ

$1




^ Переоценка завода в первый год











Убыток от обесценения должен немедленно признаваться в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках, за исключением тех случаев, когда актив учитывается по величине переоценки, произведенной согласно другому Стандарту (например, в соответствии с методом учета по переоцененной величине в МСФО 16 «Основные средства»).


В соответствии с этим Стандартом убыток от обесценения для переоцененного актива должен учитываться как уменьшение переоценки.


^ ПРИМЕР: Увеличение балансовой стоимости актива путем переоценки с последующим ее уменьшением

Балансовая стоимость завода составляла $10 млн. Завод был переоценен до $12 млн. Прирост в размере $2 млн. относится в кредит счетов капитала в составе резерва на переоценку:




ОПУ/ББ

Дт

Кт

Основные средства

ББ

$2




Резерв на переоценку

ББ




$2

^ Переоценка завода в первый год













При последующей переоценке завод оценивается в $7 млн. Уменьшение в размере $2 млн. отражается на счетах бухгалтерского учета как уменьшение ранее созданного резерва на переоценку. Оставшиеся $3 млн. признаются в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках:




ОПУ/ББ

Дт

Кт

Резерв на переоценку

ББ

$2




Прочие расходы – убыток от обесценения

ОПУ

$3




Основные средства

ББ




$5

^ Последующая переоценка завода во второй год











Убыток от обесценения:

актива, учтенного по первоначальной стоимости, отражается в отчете о прибылях и убытках.

переоцененного актива признается непосредственно как уменьшение резерва переоценки актива (раздел бухгалтерского баланса «Капитал и резервы»). Если убыток от обесценения превышает сумму, имеющуюся на счете резерва переоценки данного актива, то сумма превышения отражается в отчете о прибылях и убытках.


Если оценочная величина убытка от обесценения превышает балансовую стоимость актива, компания должна признать обязательство только в том случае, если это предусмотрено другим Стандартом.


После признания убытка от обесценения будущие расходы на амортизацию в отношении данного актива, относимые на расходы, должны быть скорректированы для систематического распределения пересмотренной балансовой стоимости актива (за вычетом его ликвидационной стоимости) в течение остающегося срока полезной службы актива.


^ ПРИМЕР: Убыток от обесценения - уменьшение расходов на амортизацию

Балансовая стоимость завода составляет $60 млн. Он амортизируется в течение 20 лет. В результате обесценения балансовая стоимость была уменьшена до $40 млн. Уменьшение в размере $20 млн. признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках.




ОПУ/ББ

Дт

Кт

Амортизация

ББ




$20

Прочие расходы – убыток от обесценения

ОПУ

$20




^ Переоценка завода











Ежегодные расходы на амортизацию (5% в год) в абсолютном выражении сократились с $3 млн. до $2 млн. Соответствующая сумма ежегодно отражается в отчете о прибылях и убытках.





ОПУ/ББ

Дт

Кт

Амортизация

ББ




$2

Расходы на амортизацию

ОПУ

$2




^ Ежегодные расходы на амортизацию











При учете убытка от обесценения все соответствующие отложенные налоговые активы или пассивы рассчитываются в соответствии с МСФО 12 «Налоги на прибыль».
^ 6. Генерирующие единицы и деловая репутация (гудвилл)

Определение генерирующей единицы, к которой принадлежит актив


При невозможности оценить возмещаемую сумму отдельного актива оценивается возмещаемая сумма генерирующей единицы, к которой принадлежит данный актив.


Возмещаемая сумма отдельного актива не может быть определена, если:


(i) «эксплуатационная ценность» актива не может быть оценена как близкая по значению к его «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу» и


(ii) актив не производит притоки денежных средств, которые не зависят от притоков денежных средств, создаваемых другими активами.


В таких случаях «эксплуатационная ценность» и, соответственно, возмещаемая сумма могут быть определены только для генерирующей единицы, к которой принадлежит данный актив.


Определение генерирующей единицы, к которой принадлежит актив, носит субъективный характер.


Если невозможно определить возмещаемую сумму для отдельного актива, то необходимо определить наименьшую совокупность активов, которая генерирует независимые поступления денежных средств.


Притоками денежных средств являются поступления денежных средств от сторон, которые не являются аффилированными для данной компании.


^ ПРИМЕР: Генерирующая единица 1

Добывающее предприятие владеет железнодорожной веткой, необходимой для обеспечения производственной деятельности предприятия. Железнодорожная ветка может быть продана только по ликвидационной стоимости и не создает притоков денежных средств, которые независимы от поступлений денежных средств от других активов добывающего предприятия.


Возмещаемую сумму железнодорожной ветки оценить невозможно, так как нельзя определить ее «эксплуатационную ценность», которая, вероятно, отличается от ликвидационной стоимости. Соответственно, предприятие оценивает возмещаемую сумму генерирующей единицы, к которой принадлежит железнодорожная ветка – т.е. добывающего предприятия в целом.


^ ПРИМЕР: Генерирующая единица 2

Автобусная компания представляет услуги городу, в котором необходимо обеспечить обслуживание каждого из пяти отдельных маршрутов. Каждый маршрут обслуживается конкретными автобусами, и потоки денежных средств от каждого маршрута могут быть определены отдельно.


Один из маршрутов является нерентабельным. В связи с тем что компания не имеет возможности отказаться от одного из маршрутов, самый низкий уровень определяемых притоков денежных средств, которые в целом независимы от притоков денежных средств от других активов, - это поступления денежных средств от пяти маршрутов вместе взятых. Генерирующей единицей для каждого маршрута является автобусная компания в целом.


Если бы у компании была возможность прекратить обслуживание отдельных маршрутов, то именно отдельный маршрут являлся бы генерирующей единицей.


Если для продукции, выпускаемой с помощью актива (группы активов), существует активный рынок, то актив (группа активов) будет являться генерирующей единицей, даже если выпускаемая продукция используется для собственных нужд компании.


Денежные потоки по операциям, осуществляемым по внутренним трансфертным ценам, должны быть пересчитаны, принимая во внимание внешние цены, а также наилучшую оценку менеджментом таких цен.


Даже если часть выпускаемой активом продукции используется другими подразделениями компании (например, полуфабрикаты), он рассматривается как отдельная генерирующая единица, если компания имеет возможность продавать эту продукцию на активном рынке.


Это объясняется тем, что актив мог бы создавать притоки денежных средств, независимые от притоков денежных средств, создаваемых другими активами.


Если потоки денежных средств сформированы исходя из трансфертных цен, они должны быть скорректированы на основании наилучшей оценки рыночных цен, произведенной руководством компании.


Генерирующие единицы должны определяться для одних и тех же активов или типов активов последовательно из периода в период, за исключением случаев, когда имеется основание для изменений.


Если в отчетном периоде признается или, напротив, восстанавливается убыток от обесценения в отношении генерирующей единицы, то необходимо обеспечить раскрытие соответствующей информации в следующих случаях:


в отчетном периоде актив принадлежит к иной генерирующей единице, чем в предшествующих периодах;




типы активов, объединенных генерирующей единицей, изменились.


^ Возмещаемая сумма и балансовая стоимость генерирующей единицы


Возмещаемая сумма генерирующей единицы равняется большему значению из двух величин: ее «справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу» и «эксплуатационной ценности» единицы.


Балансовая стоимость генерирующей единицы:


включает балансовую стоимость только тех активов, которые создают притоки денежных средств, используемых при определении «эксплуатационной ценности» единицы; и




не включает балансовую стоимость каких-либо признанных обязательств, за исключением тех случаев, когда возмещаемая сумма единицы не может быть определена без учета указанных обязательств.


Когда активы группируются для оценки возмещаемости, важно, чтобы в генерирующую единицу были включены все активы, которые создают соответствующие притоки денежных средств.


В некоторых случаях, хотя активы вносят свой вклад в создание потоков денежных средств единицы, они не могут быть отнесены к этой единице на оправданной и последовательной основе, например, активы головного офиса компании.


В целях определения возмещаемой суммы генерирующей единицы может возникнуть необходимость рассмотреть некоторые признанные обязательства. Это может произойти, если приобретатель генерирующей единицы признает определенные обязательства, в результате чего экономит денежные средства. В данном случае «справедливой стоимостью единицы за вычетом расходов на продажу» является продажная цена активов этой единицы вместе с обязательствами, за вычетом затрат по выбытию.


Для проведения значимого сравнения между балансовой стоимостью генерирующей единицы и ее возмещаемой суммой балансовая стоимость обязательства вычитается при определении как «эксплуатационной ценности» единицы, так и ее балансовой стоимости.


Исходя из практических соображений, возмещаемая сумма генерирующей единицы иногда определяется с учетом активов, которые не входят в состав данной единицы (например, дебиторская задолженность или другие финансовые активы), или признанных обязательств (например, кредиторской задолженности, пенсии и др.).


В таких случаях балансовая стоимость генерирующей единицы увеличивается на балансовую стоимость этих активов и уменьшается на балансовую стоимость этих обязательств.


^ ПРИМЕР: Тест на обесценение


Компания эксплуатирует шахту, находящуюся в стране, законодательство которой требует от собственника восстановления земельного участка после завершения разработки шахты. Стоимость восстановления включает возвращение покрывающих пластов, которые должны удаляться перед началом разработки месторождения.


Резерв на покрытие затрат по возвращению покрывающих пластов был начислен сразу же после того, как они были сняты. Величина резерва была учтена как часть первоначальной стоимости шахты и амортизировалась на протяжении срока полезной службы шахты. Балансовая стоимость резерва на восстановление равняется $500, что представляет собой текущую дисконтированную стоимость затрат на восстановление.


Компания тестирует шахту на обесценение. Генерирующей единицей для шахты является сама шахта в целом. Компания получила предло